Consulta COPAT nº 81 DE 06/12/2012

Norma Estadual - Santa Catarina - Publicado no DOE em 19 dez 2012

ICMS. NO CÁLCULO DO VALOR DO ICMS SOBRE A IMPORTAÇÃO DE MERCADORIAS, DIFERIDO POR REGIME ESPECIAL COM BASE NO ARTIGO 43, DA LEI Nº 10.297/96, PARA FINS DE INTEGRAÇÃO NA BASE DE CÁLCULO DA OPERAÇÃO INTERNA SUBSEQUENTE À IMPORTAÇÃO, DEVERÁ SER ADOTADA A ALÍQUOTA CORRESPONDENTE, PREVISTA NO ARTIGO 19, DO MESMO DIPLOMA LEGAL.

01 - DA CONSULTA

A consulente exerce a atividade de importação por conta própria, por conta e ordem de terceiros ou por encomenda, exportação, comércio e distribuição de produtos em geral.

No exercício regular de suas atividades realiza operações de importação de mercadoria ao abrigo de Regime Especial concedido com fundamento no artigo 43, da Lei nº 10.297/96.

Sua dúvida se circunscreve à aplicabilidade do teor da “alínea a.3”, da Resolução Normativa nº 69/2012, de 17/05/12, no que diz respeito ao valor do ICMS a ser calculado na importação de mercadorias, diferido pelo citado Regime Especial, a ser adotado para efeitos de quantificação da base de cálculo da operação interna subsequente à importação.

A dúvida subsiste em razão de que a ementa e texto da referida Resolução se restringem a normatizar situações albergadas pelo artigo 10, do Anexo 3, do RICMS/SC, o que não é o caso da consulente.

Declara preliminarmente que a consulta não se enquadra nos impedimentos do artigo 152-C do Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário – RNGDT/SC.

A consulta recebeu a contribuição de membro do Grupo Especialista de Comércio Exterior – GESCOMEX, conforme estabelece o artigo 152-B, § 2°, II, do RNGDT/SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586, de 27 de junho de 1984, manifestando-se favoravelmente acerca da observância dos critérios para a sua admissibilidade.

02 - LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

Lei nº 10.297, de 26/12/96, artigos 19 e 43.

Resolução Normativa nº 69/2012, de 17/05/12.

03 - FUNDAMENTAÇÃO E RESPOSTA

A matéria trazida à análise está relacionada ao sentido e amplitude da “alínea a.3”, da Resolução Normativa 69/2012, de 17/05/12, que assim dispõe:

“a.3.) O valor do ICMS incidente na importação das mercadorias, diferido por regime especial com base no Artigo 10 do Anexo 3 do RICMS, calculado ordinariamente à alíquota de 17%(dezessete por cento), integra a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação”.

Inicialmente cabe aferir os aspectos atinentes à possibilidade de recebimento da presente consulta, em razão de a temática estar relacionada a uma resolução normativa.

As resoluções normativas visam a uniformização da interpretação da legislação tributária acerca de matéria nela expressamente especificada, com efeitos erga omnnes. Em razão disso, na sua utilização aos casos concretos, deve ser aplicada nos estritos limites em que foi editada, evitando-se extrair-lhe sentido que contemple situações não previstas.

Em relação a este instituto, o Regulamento das Normas Gerais de Direito Tributário de SC – RNGDT-SC, aprovado pelo Decreto nº 22.586/84, em seu artigo 152, §3º, estabelece:

“§ 3º No caso de matéria considerada relevante e de interesse geral, poderá ser editada Resolução Normativa para uniformizar a interpretação, observado o seguinte:

I – aplicar-se-á a todos os sujeitos passivos;

II – será publicada na página oficial da Secretaria de Estado da Fazenda (SEF) na internet (LC 313/05);

III – deverá ser observada pela Administração Tributária Estadual;

IV – revogará ou modificará as respostas a consultas formuladas anteriormente e será observada pelas supervenientes;

V – poderá ser revista, mediante proposição fundamentada da Diretoria de Administração Tributária ou de entidade representativa do setor interessado.

§ 4º Consulta sobre matéria já tratada em Resolução Normativa será respondida, em seus termos, pelo presidente da comissão técnica de que trata o § 2º ou, na falta deste, pelo Diretor de Administração Tributária.” (grifo nosso)

O Código Tributário Nacional lhes atribui o caráter de normas complementares, integrantes da legislação tributária, conforme se depreende dos seus artigos 96 e 100, transcritos:

“Art. 96. A expressão ‘legislação tributária’ compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:

I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa”. (Grifo nosso)

Estando as resoluções normativas compreendidas na legislação tributária, faz-se necessário avaliar se o caso está enquadrado na vedação ao recebimento de consulta prevista no RNGDT-SC, artigo 152C, inciso III, alínea “c”, ao determinar que “não será recebida ou analisada consulta que verse sobre matéria que [...] esteja tratada claramente na legislação”.

O Regime Especial da Consulente, concedido nos termos do artigo 43, da Lei nº 10.297/96, visou garantir a competitividade de empreendimento instalado neste Estado, de forma a compensar os efeitos tributários ou financeiros concedidos ou prometidos por outra unidade da Federação, de acordo com o disposto na Lei Complementar nº 541, de 26/07/11. Este tratamento tributário diferenciado contempla:

“O diferimento do ICMS na importação de mercadoria destinada à comercialização; o diferimento parcial na operação interna subsequente à importação; o crédito presumido na operação subsequente à importação, com as mercadorias importadas para comercialização, de modo a resultar numa tributação equivalente a 0,6% (seis décimos por cento), calculados sobre o imposto devido pela operação própria, quando: a) a operação subsequente à importação for destinada à outra unidade da Federação (operação interestadual); e, b) a operação subsequente à importação for destinada a estabelecimento situado em Santa Catarina (operação interna), relacionado neste Regime Especial, desde que as mercadorias sejam posteriormente destinadas à outra unidade da Federação.”

Avaliando o texto da Resolução Normativa nº 69/2012, denota-se que dispôs sobre situação específica relativa ao artigo 10, do Anexo 3, do RICMS/SC, enquanto a problemática trazida pela consulente está relacionada ao artigo 43, da Lei nº 10.297/96.

Portanto, o caso trazido à apreciação desta Comissão não está contemplado na citada Resolução Normativa, apesar de haver entre ambos uma correlação indireta, no tocante aos fundamentos jurídicos, como se verá a seguir.

Deste modo, considerando tratar-se de dúvida cuja resposta não se encontra claramente expressa na legislação tributária pertinente, não há óbice ao recebimento da presente consulta. Ademais, por não inquirir sobre matéria já abordada em Resolução Normativa, não há que ser respondida pelo Presidente desta Comissão, haja vista que o caso não se enquadra na exigência prevista no §4º, artigo 152, do RNGDT/SC, supracitado.

Enfrentando a questão propriamente, vislumbra-se que para identificar o valor do imposto que deve compor a base de cálculo da operação subsequente à importação, dois aspectos abordados na Resolução Normativa nº 69/2012 trazem importantes subsídios à análise do caso. O primeiro diz respeito aos elementos integrantes do valor da operação, em se tratando de importação, com imposto diferido, assim definindo:

“o valor da operação, por sua vez, compreende, além do valor da mercadoria importada, os demais valores necessários para a disponibilização da mercadoria ao seu real adquirente. O valor do ICMS devido por ocasião da importação das mercadorias integra, mesmo que diferido, a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação”.

O segundo aspecto trata de reafirmar que, para efeitos da legislação do ICMS, é considerado importador tanto aquele que realiza a operação de importação por conta própria, quanto por conta e ordem de terceiro, o que já fora decidido noutras consultas e na Resolução Normativa nº 65/2010. Desta, extrai-se o seguinte excerto:

“A legislação tributária catarinense não dispensa tratamento especial para a importação por conta e ordem. É que o Convênio ICMS 135/02, alterado pelo Convênio ICMS 61/07, estabelece que as instruções normativas (no caso, a IN SRF 247/2002) concernentes às importações de mercadorias ou bens não são aplicáveis ao ICMS. Equivale dizer que na importação por conta e ordem, o importador deverá obedecer as mesmas regras a que estaria sujeito se importasse por conta própria.”

Portanto, para se conhecer o valor do imposto que deve compor a base de calculo da operação subsequente à importação, é necessário identificar qual a alíquota aplicável sobre a operação de importação propriamente. A fixação da alíquota de um tributo é definida por lei, consoante o disposto no artigo 97, inciso IV, do Código Tributário Nacional.

A lei 10.297, de 26/12/96, em se artigo 19, inciso I, estabeleceu como regra geral que, nas importações a alíquota será 17%, exceto para aquelas situações, mercadorias ou serviços em que definiu alíquota diversa.

“Art . 19. As alíquotas do imposto, nas operações e prestações internas e interestaduais, inclusive na entrada de mercadoria importada e nos casos de serviços iniciados ou prestados no exterior, são:

I - 17% (dezessete por cento), salvo quanto às mercadorias e serviços relacionados nos incisos II a IV;”.

Do que se asseverou é possível inferir que a identificação da alíquota aplicável ao caso em apreciação será aquela definida pela Lei 10.297/96.

Como o valor do imposto é resultado da aplicação da alíquota correspondente sobre a base de cálculo, é oportuno identificar claramente os elementos que a compõem por ocasião da importação, bem como na operação subsequente de remessa para o adquirente. Para esse fim, traz-se excerto da Consulta nº 57/2012, que explica didaticamente a sua composição, quer se trate de importação por conta própria ou por conta e ordem:

“No caso vertente, devemos considerar separadamente a importação e a operação subseqüente de remessa para o adquirente. Cada operação tem sua base de cálculo distinta. No caso da importação, a base de cálculo foi definida pelo art. 10, V, da Lei 10.297, de 26 de dezembro de 1996, compreendendo o somatório das seguintes parcelas:

a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação;

b) o imposto de importação;

c) o imposto sobre produtos industrializados;

d) o imposto sobre operações de câmbio;

e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas devidas às repartições alfandegárias; e

f) o montante do próprio imposto.

Resta definir qual o valor da operação de saída do estabelecimento do importador, com destino ao estabelecimento do adquirente.

No caso de uma operação de “compra e venda”, como ocorre na importação por conta própria, destinada à comercialização no mercado interno, o valor da operação é o preço pactuado entre comprador e vendedor, ou seja, resulta de um acordo de vontades (o preço é o consenso resultante das valorações subjetivas do comprador e do vendedor). Nas palavras de Roque Carrazza (ICMS. 10ª ed. São Paulo: Malheiros, 2005, p. 73), “a base de cálculo do ICMS deve necessariamente ser uma medida da operação mercantil realizada”.

Mas, no caso da importação por conta e ordem, não há acordo de vontades, já que o importador age como preposto do adquirente (só há uma vontade, a do adquirente). O que é pactuado é apenas a comissão paga ao importador. Assim, devemos procurar outros critérios para construir a base de cálculo da operação em foco.

[...] Numa operação de compra e venda, a base de cálculo será o preço pactuado entre comprador e vendedor. No caso presente, se não há um acordo de vontades entre os contratantes que defina o valor da operação, podemos identificar um valor mínimo composto por “todas as despesas incorridas pela mandatária (importadora) para disponibilizar a mercadoria ao adquirente”, na feliz expressão utilizada pela autoridade fiscal em suas informações.”

Por fim, embora não tenha sido objeto de questionamento, reafirma-se, a título elucidativo, que o ICMS devido por ocasião da importação, integra a base de cálculo da operação interna subsequente, apesar de a operação ocorrer sobre o abrigo do diferimento, conforme dispôs a Resolução Normativa nº 69/2012:

“O valor da operação, por sua vez, compreende, além do valor da mercadoria importada, os demais valores necessários para a disponibilização da mercadoria ao seu real adquirente. O valor do ICMS devido por ocasião da importação das mercadorias integra, mesmo que diferido, a base de cálculo da operação interna subseqüente à importação.” (Grifo nosso)

Isto posto, responda-se à consulente que no cálculo do valor do ICMS sobre a importação de mercadorias, diferido por regime especial com base no Artigo 43, da Lei nº 10.297/96, para fins de integração na base de cálculo da operação interna subsequente à importação, deverá ser adotada a alíquota correspondente, prevista no artigo 19, do mesmo diploma legal.

É o parecer que se submete à elevada apreciação da Comissão Permanente de Assuntos Tributários.

COPAT, em Florianópolis, 30 de novembro de 2012.

Joacir Sevegnani

AFRE – Matrícula: 184.933-6

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima, aprovado pela COPAT na sessão do dia 06 de dezembro de 2012, ressalvando-se, a teor do disposto no art. 11 da Portaria SEF 226/01, que as respostas a consultas poderão ser modificadas a qualquer tempo, nas seguintes hipóteses: a) por deliberação desta Comissão, mediante comunicação formal à consulente; b) em decorrência de legislação superveniente; e, c) pela publicação de Resolução Normativa que veicule entendimento diverso.

Marise Beatriz Kempa

Secretária Executiva

Francisco de Assis Martins

Presidente da COPAT