PROCESSO Nº: 0040-001732/2017

ICMS. Operações interestaduais. Insumos agropecuários adquiridos por produtor rural estabelecido no DF, nos fins da produção pecuária. Contribuinte, não consumidor final.

1. A caracterização de contribuinte do ICMS é a disposta no Art. 12 do RICMS, inadmitindo-se a descaracterização de tal condição por mera ausência do registro cadastral correspondente.

2. Os produtores rurais do Distrito Federal, adquirentes dos insumos agropecuários comercializados pelo Consulente, nos fins de seu emprego na produção agropecuária, não são caracterizados como consumidores finais nas operações em apreço, vez que não adquiram tais mercadorias para integração ao ativo permanente, uso ou consumo definitivo. 3. Diferencial de alíquota. Há duas possibilidades à ocorrência do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual: i. na hipótese a que se refere o inciso I do Art. 48 do RICMS; ii. sendo o produtor rural optante pelo regime do Simples Nacional, o que ensejará a incidência do Art. 48-A do RICMS. 4. Benefícios fiscais existentes nas operações internas realizadas no DF: estes serão extensíveis ao cálculo do diferencial de alíquota, quando devido, consoante o Parecer nº 301/2017-PRCON/PGDF.

I - Relatório

1. Empresa multinacional que fornece, a partir de Centro de Distribuição estabelecido na cidade de Goiânia/GO, suplementos minerais para animais, insumos agropecuários, em geral, classificados na codificação da Nomenclatura Comum do Mercosul/Sistema Harmonizado (NCM/SH) 2309.90.90, apresenta Consulta relativa ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), regulamentado no Distrito Federal pelo Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997 - RICMS.

2. Afirma que envia produtos em operações interestaduais, destinadas a produtores rurais localizados no DF, que os utilizam como insumos na produção agropecuária.

3. Manifesta o entendimento de que tais produtores rurais se enquadrariam, na espécie, como contribuintes do ICMS, não sendo, todavia, consumidores finais, face à posterior comercialização do gado, hipótese em que as operações interestaduais relativas à aquisição dos insumos nutricionais do gado estariam sujeitas à correspondente alíquota de quatro, sete ou doze por cento.

4. Chama atenção: à Emenda Constitucional (EC) nº 87, de 2015, que alterou substancialmente a tributação das operações interestaduais, quando destinadas a consumidor final; ao Convênio (CV) ICMS nº 100/97, que contemplaria as mercadorias que comercializa, ao passo que autoriza as Unidades Federadas (UF) a conceder redução de base de cálculo do ICMS em operações interestaduais, bem assim, isenção nas internas, sendo esta modalidade isentiva consignada nos termos do Art. 6º do RICMS; e ao CV ICMS 153/2015, que estende os benefícios fiscais autorizados por meio de convênios entre as UF para o cálculo do diferencial de alíquotas devido em operações interestaduais, quando destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

5. Entende, ainda, não ser devido o imposto relativo ao diferencial de alíquotas nessas operações interestaduais de aquisição dos insumos sujeitos ao CV ICMS nº 100/1997.

6. Consoante a situação acima descrita, cinge-se a demanda em responder:

1. Quem é contribuinte do ICMS? Tal condição depende de inscrição cadastral, inclusive relativamente ao produtor rural adquirente de insumos agropecuários?

2. Os produtores rurais do Distrito Federal, adquirentes dos insumos agropecuários comercializados pelo Consulente, nos fins de seu emprego na produção agropecuária, podem ser caracterizados como consumidores finais?

3. Aplicar-se-ão as alíquotas interestaduais de 4%, 7% ou 12%, conforme o caso, nas operações interestaduais de aquisição desses insumos?

4. Entre as situações levantadas, resta caracterizada alguma na qual seja exigível o diferencial de alíquotas de que trata a EC nº 87/2015?

5. Os benefícios fiscais aplicáveis às operações internas no DF são extensíveis ao imposto devido a título de diferencial de alíquota?

6. Como serão preenchidas as tags do xml da Nota Fiscal eletrônica (NF-e), quando os produtores rurais adquirentes dos insumos não possuam inscrição cadastral no DF?

II - Análise

7. O contribuinte do ICMS é entendido como definido no

Art. 12 do RICMS, in verbis:

Art. 12. Contribuinte do imposto é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operação de circulação de mercadoria ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 22).

§ 1º É também contribuinte:

I - a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:

a) importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja sua finalidade;

b) seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;

c) adquira, em licitação pública, mercadoria ou bem importados do exterior, apreendidos ou abandonados;

d) adquira energia elétrica ou petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, oriundos de outra unidade federada, quando não destinados à comercialização ou à industrialização;

e) na condição de arrendadora, realize operação de arrendamento mercantil;

II - o remetente ou prestador localizado em outra unidade federada nas operações e prestações interestaduais com bens ou serviços de que trata o art. 48, II, em relação à diferença referida no citado artigo. [Art. 48. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna desta Unidade Federada e a interestadual, nas operações e prestações interestaduais que destinem: (.....) II - bens ou serviços a consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado no Distrito Federal.]

(.....)

§ 2º A condição de contribuinte independe de encontrar-se a pessoa regularmente constituída ou estabelecida, inclusive para os efeitos do art. 20, bastando que configure unidade econômica que pratique as operações ou prestações definidas neste Regulamento como fatos geradores do imposto (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 22, § 2º). [Art. 20. Os contribuintes definidos no art. 12 inscrever-se-ão no Cadastro Fiscal do Distrito Federal - CF/DF, antes do início de suas atividades.]

(.....)

8. Dos excertos acima, pode-se inferir que, para ser considerada contribuinte do imposto, bastará que a pessoa configure unidade econômica que ponha em prática operações ou prestações definidas no RICMS como fatos geradores do imposto, independentemente de ela encontrar-se regularmente constituída ou estabelecida, inclusive para os efeitos da inscrição no CF/DF. Assim, será suficiente a tal caracterização, promover, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operação de circulação de mercadoria ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que tais se iniciem no exterior. Admite-se tal inteligência, inclusive relativamente a alguns casos nos quais sequer exista a habitualidade ou o intuito comercial.

9. Assim, eventual informação cadastral faltante por parte do produtor rural não tem o condão de afastar de si a condição de contribuinte do imposto icemista.

10. Convém lembrar alguns dispositivos esparsos no RICMS relativos a produtor rural, quando pessoa natural ou jurídica, como: inscrição; recolhimento do diferencial de alíquotas; equiparação facultativa ou obrigatória a comerciante ou industrial; hipóteses de retenção e recolhimento por substituição tributária, etc. Colaciona-se:

Art. 20. Os contribuintes definidos no art. 12 inscrever-se-ão no Cadastro Fiscal do Distrito Federal - CF/DF, antes do início de suas atividades. (NR)

§ 1º Para os efeitos deste artigo, considera-se início de atividade a data em que o contribuinte realizar a primeira operação ou prestação a que se refere o art. 1º, inclusive a de aquisição de ativo permanente ou de formação de estoque (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 48, § 3º).

§ 2º Ficam dispensados da inscrição no CF/DF os contribuintes que realizem exclusivamente as operações ou prestações relacionadas nos incisos I a IV do § 1º do art. 12.

(.....)

Art. 21. Observadas as demais disposições da legislação tributária do Distrito Federal, a inscrição no CF/DF dar-se-á:

I - a requerimento do interessado dirigido à repartição fiscal competente;

(.....)

Art. 22. O requerimento de que trata o art. 21, I, far-se-á por meio de Ficha Cadastral - FAC, preenchida via Serviço Interativo de Atendimento Virtual - Agênci@Net, disponível na internet (http://www.fazenda.df.gov.br) e será instruído com os seguintes documentos:

(.....)

§ 18. O produtor rural, se pessoa natural, poderá apresentar a FAC, preenchida manualmente, diretamente nas Agências de Atendimento da Receita.

(.....)

Art. 24. Para efeitos de inscrição, o produtor rural, se pessoa natural:

(.....)

II - poderá optar pela equiparação a comerciante ou industrial e pela renúncia ao regime de tributação de que trata os arts. 337 a 345.

(.....)

§ 1º A opção de que trata o inciso II deste artigo será homologada pela repartição fiscal, desde que o contribuinte:

(.....)

V - solicite autorização para a impressão da Nota Fiscal Modelo 1 ou 1-A.

Art. 25. O produtor rural, se pessoa jurídica, é equiparado a comerciante ou industrial, e na hipótese deste artigo:

I - para fins de inscrição, além dos documentos previstos no art. 22, outros poderão ser exigidos em ato do Secretário de Estado de Fazenda.

II - não se aplica o regime de tributação de que tratam os artigos 337 a 345.

(.....)

Art. 74. O imposto será recolhido (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 46):

(.....)

IV - monetariamente atualizado, até o décimo dia do segundo mês subseqüente ao da ocorrência do fato gerador, nas saídas promovidas por produtor rural e estabelecimento industrial, exceto o fabricante de cimento. (NR)

(.....)

§ 12. O diferencial de alíquota relativo às aquisições efetuadas por produtor rural e estabelecimento industrial, exceto o produtor de cimento, será recolhido no prazo estabelecido pelo incido IV do caput. (NR)

(.....)

Art. 337. Nas operações com as mercadorias relacionadas no Caderno II do Anexo IV, o imposto devido referente às operações internas antecedentes será pago pelo contribuinte substituto definido no citado Anexo (Lei nº 1.254/96, art. 46, § 2º).

(.....)

11. A inscrição no Cadastro Fiscal é, pois, de regra, inclusive alcançando o produtor rural pessoa natural. Não obstante existir tal obrigatoriedade, se não satisfeita, o fato não deverá ter repercussão na incidência do tributo que, uma vez nascido pela ocorrência do fato gerador abstratamente previsto em lei, alcançará o contribuinte nela definido, à vista do parágrafo 2º do Art. 12 do RICMS, supra.

12. Se contribuinte, o consumidor final é aquele que adquire mercadoria ou bem para integração no ativo imobilizado, uso ou consumo definitivo, encerrando, assim, a circulação física, econômica ou jurídica da mercadoria ou bem (José Cassiano Borges e Maria Lúcia Américo dos Reis, in O ICMS ao Alcance de Todos, Forense, 2ª edição, 1992, p.5.).

13. A acepção de "uso ou consumo definitivo" acima adere à circunstância de utilização de bens nas atividades administrativas, comerciais e operacionais, como cartuchos de impressão, papéis para escritório, materiais de limpeza e faxina, materiais de expediente em geral, etc.

Importante dizer, esses materiais não se confundem com aqueles utilizados, imprescindível e diretamente, no processo produtivo, ainda que em apenas uma etapa do ciclo econômico.

14. Nesse nexo, conforme cogitam novamente José Cassiano Borges e Maria Lúcia Américo dos Reis, na mesma obra supra, p.14, insumo é o gênero do qual as matérias-primas, os produtos intermediários e o material de embalagem constituem espécie. Em síntese, insumos são elementos que compõem o processo de industrialização.

15. Especificamente, insumo agropecuário seria todo fator de produção utilizado com o objetivo de garantir a nutrição e a proteção das plantas e
animais para obter boa produtividade da lavoura, pecuária e produto final de boa qualidade, encerrando http://www.agricultura.gov.br/assuntos/insumos-agropecuarios/insumos-pecuarios

16. A Posição NCM/SH 2309 especifica preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais. O Caderno I do Anexo I ao RICMS, que enumera as operações e prestações isentas de ICMS, das quais trata o

Art. 6º do RICMS, inclui rações animais, concentrados, suplementos, aditivos, núcleos, nos termos e condições ali fixados.

17. Quanto à alíquota interestadual aplicável, deverá o Consulente consultar a legislação goiana acerca do caso, vez que, aplicada à correspondente base de cálculo, resultará em imposto devido ao Estado de Goiás.

18. Do realce dos argumentos acima, resta caracterizado o produtor rural estabelecido no DF - que adquire insumos agropecuários de outra UF, nos fins de sua utilização em alimentação animal -, como contribuinte do imposto que não é consumidor final, vez que a situação não se enquadra nas hipóteses de aquisição para uso, consumo ou ativação.

19. Quanto ao diferencial de alíquotas, este encontra o seguinte regramento no RICMS:

Art. 48. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna desta Unidade Federada e a interestadual, nas operações e prestações interestaduais que destinem:

I - bens ou serviços a contribuinte do imposto definido neste Regulamento, estabelecido no Distrito Federal, na condição de consumidor ou usuário final;

Nota: vide art. 2º do decreto nº 38.037, de 03.03.2017 - DODF de 06/03/017. [Decreto nº 38.037, de 03.03.2017,

Art. 2º O contribuinte remetente localizado em outra unidade federada, nas operações e prestações interestaduais com bens ou serviços destinados a consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado no Distrito Federal, independentemente de ser inscrito no Cadastro Fiscal do Distrito Federal - CF/DF, desde que na data de 31 de dezembro de 2015 se encontre inscrito na unidade federada de origem, poderá, em relação aos fatos geradores que ocorrerem no período de 1º de janeiro de 2016 a 31 de dezembro de 2017, recolher, monetariamente atualizado, o imposto correspondente à diferença de que trata o art. 48, II, do Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997, até o 15º dia do mês subsequente à saída do bem ou ao início da prestação do serviço, sem prejuízo do disposto no art. 74, § 1º, do referido Decreto.

Parágrafo único. Na hipótese do caput, o remetente ou prestador fica dispensado de informar no documento de arrecadação e no documento fiscal da respectiva operação ou prestação o número da inscrição no CF/DF.]

II - bens ou serviços a consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado no Distrito Federal.

(.....)

Art. 48-A. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, nas operações com mercadoria proveniente de outra unidade federada destinadas a contribuinte do imposto estabelecido no Distrito Federal optante pelo Simples Nacional, instituído pela Lei Complementar federal nº 123, de 2006.

(destacou-se)

20. Assim, na espécie, há duas possibilidades à ocorrência do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual:

1. na hipótese a que se refere o inciso I do Art. 48 do RICMS; e

2. sendo o produtor rural optante pelo regime do Simples Nacional, o que enseja a incidência do Art. 48-A do RICMS.

21. Relativamente aos benefícios fiscais existentes nas operações internas realizadas no DF, estes serão extensíveis ao cálculo do diferencial de alíquota, quando devido. É interpretação que se pode extrair de diversos pareceres da Procuradoria Geral do Distrito Federal (PGDF), dentre os quais põe-se em relevo o que, tratando da extensão de benefício fiscal no cálculo do Diferencial de Alíquota, assim ementou:

DIREITO TRIBUTÁRIO - ICMS - OPERAÇÕES INTERESTADUAIS - ADQUIRENTE OPTANTE DO SIMPLES NACIONAL - CÁLCULO DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA - CONSIDERAÇÃO DE BENEFÍCIOS EXISTENTES PARA AS OPERAÇÕES INTERNAS.

No cálculo do imposto resultante do diferencial de alíquota relativo às operações interestaduais de que trata a alínea "h" do inciso XIII do § 1º do art. 13 da LC nº 123/2006 (adquirentes optantes do Simples Nacional), não há óbice à consideração e à aplicação de benefícios fiscais de ICMS existentes para operações internas realizadas por contribuintes sujeitos ao regime de apuração normal.

22. Embora o raciocínio utilizado no Lei Complementar federal nº 123, de 14 de dezembro de 2006) parte final do § 1º do art. 13 da LC 123/2006)

Art. 13. (.....)

§ 1º O recolhimento na forma deste artigo não exclui a incidência dos seguintes impostos ou contribuições, devidos na qualidade de contribuinte ou responsável, em relação aos quais será observada a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas: (.....)

23. Noutro giro, colaciona-se também o seguinte dispositivo do RICMS:

Art. 320. Ficam sujeitas ao regime de pagamento antecipado do imposto, as aquisições interestaduais (Lei nº 1.254/1996, art. 46, § 1º):

I - de mercadorias:

(.....)

b) a serem comercializadas (Lei nº 1.254/1996, art. 2º, parágrafo único, inciso III, alíneas "a" e "d"):

1) sem destinatário certo ou destinada a estabelecimento em situação cadastral irregular;

(.....)

§ 4º O imposto será recolhido, pelo estabelecimento adquirente, em documento de arrecadação específico, no prazo previsto no número 3 da alínea "c" do inciso II do art. 74, observado o disposto no § 13. (NR) [Art. 74 (.....) II - no momento: (.....) c) do ingresso, no território do Distrito Federal: (.....)3) de mercadoria ou bem sujeito ao regime de pagamento antecipado do imposto; (.....) ]

(.....)

§ 13. Nas hipóteses previstas nos incisos do caput deste artigo, o imposto será recolhido nos seguintes prazos:

I - no momento do ingresso no território do Distrito Federal, para as mercadorias constantes das alíneas "'a", "b" e "c" do inciso I, e da Seção IV-A do Anexo VIII deste Decreto;

(.....)

III - nas aquisições ou transferências interestaduais de bens, mercadorias, matéria-prima ou insumos relacionadas no Anexo VIII a este Regulamento, quando destinados a uso, consumo ou ativo permanente de contribuinte do imposto ou quando destinados à comercialização ou à industrialização e sua saída subseqüente, ou a do produto resultante, não seja objeto de imunidade, isenção ou não incidência. (NR);

(destacou-se)

24. De fato, se o adquirente produtor rural não possuir a obrigatória inscrição cadastral, restará caracterizada operação destinada a estabelecimento em situação cadastral irregular, aplicando-se, ao caso, o dispositivo acima destacado. Será caso de antecipação de pagamento do imposto devido, nos termos daquele Art. 320, cujo recolhimento deverá ser realizado no momento do ingresso no território do Distrito Federal, pelo adquirente.

25. Todavia, em se tratando de aquisição de mercadorias alcançadas por isenção nas operações internas, nos termos do CV ICMS nº 100/97, no caso, tal isenção deverá ser repercutida relativamente ao imposto devido e correspondente ao diferencial de alíquota.

26. Por derradeiro, a circunstância levantada pelo Consulente, quanto à forma de preenchimento do documento fiscal relativo a remessa interestadual de insumos agropecuários a produtores rurais localizados no DF, não inscritos no CF/DF, resvala em questão que deve ser solucionada pelo fisco do Estado de Goiás, órgão do ente legiferante, competente à solução de dúvidas acerca da legislação tributária goiana.

III - Resposta

27. Diante do exposto, informa-se ao Consulente:

1. A caracterização do contribuinte do ICMS é a disposta no Art. 12 do RICMS, inadmitindo-se a descaracterização de tal condição por mera ausência do registro cadastral correspondente.

Para ser considerada contribuinte do imposto, bastará que a pessoa configure unidade econômica que ponha em prática operações ou prestações definidas no RICMS como fatos geradores do imposto, independentemente de ela encontrar-se regularmente constituída ou estabelecida, inclusive para os efeitos da inscrição no CF/DF. Assim, será suficiente a tal caracterização, promover, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operação de circulação de mercadoria ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que tais se iniciem no exterior. Admite-se tal inteligência, inclusive relativamente a alguns casos nos quais sequer exista a habitualidade ou o intuito comercial.

2. Os produtores rurais do Distrito Federal, adquirentes dos insumos agropecuários comercializados pelo Consulente, nos fins de seu emprego na produção agropecuária, não são caracterizados como consumidores finais nas operações em apreço, vez que não adquiram tais mercadorias para integração ao ativo permanente, uso ou consumo definitivo.

3. Prejudicada. Quanto à alíquota interestadual aplicável, deverá o Consulente consultar a legislação goiana acerca do caso, vez que, aplicada à correspondente base de cálculo, resultará em imposto devido ao Estado de Goiás.

4. Há duas possibilidades à ocorrência do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual: 1. na hipótese a que se refere o
inciso I do Art. 48 do RICMS; 2. sendo o produtor rural optante pelo regime do Simples Nacional, o que ensejará a incidência do Art. 48-A do RICMS.

5. Relativamente aos benefícios fiscais existentes nas operações internas realizadas no DF, estes serão extensíveis ao cálculo do diferencial de alíquota, quando devido, consoante o.

6. A circunstância quanto à forma de preenchimento do documento fiscal relativo a remessa interestadual de insumos agropecuários a produtores rurais localizados no DF, não inscritos no CF/DF, resvala em questão que deve ser solucionada pelo fisco do Estado de Goiás, órgão competente à solução de dúvidas acerca da legislação tributária goiana.

28. A presente Consulta é ineficaz, nos termos do disposto na alínea 'a' do Inciso I do Art. 77 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011, observando-se o disposto nos §§ 2º e 4º do Art. 77, bem como no parágrafo único do art. 82, do mesmo diploma legal.

À consideração do Coordenador da Coordenação de Tributação da COTRI.

Brasília/DF, 22 de junho de 2018.

ANTÔNIO BARBOSA JÚNIOR

Coordenação de Tributação

Assessor

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea a do inciso I do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 1, de 10 de janeiro de 2018 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 8, de 11 de janeiro de 2018, pp. 5 e 6).

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565, de 25 de junho de 2014.

Brasília/DF, 26 de junho de 2018.

HORMINO DE ALMEIDA JÚNIOR

Coordenação de Tributação

Coordenador