I – RELATÓRIO

(...), inscrita no CNPJ/MF sob o nº (...) e no CCE/GO sob o nº (...) , com sede na Rua  (...), nesta capital, solicita esclarecimentos acerca do aproveitamento de crédito do ativo imobilizado.

Relata que foi constituída no dia 19/01/2022 para atuar no mercado com atividade principal de fabricação de cervejas e chopes, mas que não iniciou suas atividades devido ao processo de adequação do imóvel onde a mesma se encontra, tendo a inauguração prevista para agosto próximo.

Conta que vem adquirindo vários produtos para viabilizar suas atividades, citando entre eles material de construção, imobilizado, material de uso e consumo, etc.

Pergunta se nessa situação pode beneficiar-se da isenção prevista no artigo 6º, XCII, do Anexo IX RCTE relativamente ao ativo imobilizado adquirido em outras Unidades da Federação.

II – FUNDAMENTAÇÃO

Primeiramente, apontamos que o benefício fiscal previsto no inciso XCII, do artigo 6º, Anexo IX do RCTE, diz respeito tão somente à isenção do diferencial de alíquotas para bens destinados ao ativo imobilizado, não havendo que se falar em aplicação para bens de uso, consumo, insumos ou matéria-prima, como se vê no texto do dispositivo (grifo nosso):

Art. 6º São isentos do ICMS:

(...)

XCII - relativamente à aplicação do diferencial de alíquotas na aquisição interestadual de bem, exceto veículo automotor de transporte de passageiro ou de carga e de passeio, inclusive motocicleta, destinado ao ativo imobilizado de estabelecimento industrial, exceto o gerador de energia elétrica, e agropecuário, vedada sua utilização, dentro de 24 (vinte e quatro) meses contados a partir da data de aquisição do bem, em atividades alheias à do estabelecimento, inclusive locação empréstimo, ou alienação, a qualquer título (Lei nº 13.453/99, art. 2º, IV);

No que concerne ao aproveitamento do crédito por empresa que não iniciou suas atividades, durante a aquisição dos bens destinados ao ativo imobilizado, faz-se necessária a leitura do artigo 58 do Código Tributário Estadual, CTE, o qual, reproduzindo a regra da Lei Complementar nº 087/96, dispõe:

Art. 58. É assegurado ao sujeito passivo, nos termos do disposto na legislação tributária, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações ou prestações resultantes:

I - de entrada de mercadoria, real ou simbólica, no seu estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo imobilizado;

(... )

§ 6º A apropriação do crédito decorrente da entrada de bem destinado ao ativo imobilizado é feita à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, proporcionalmente aumentada ou diminuída, pro rata die, se o período de apuração for superior ou inferior a um mês, devendo ser observado o seguinte:

I - a apropriação do crédito é o resultado da multiplicação da razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) pelo resultado da divisão entre as operações ou prestações tributadas e o total das operações ou prestações ocorridas no período de apuração, equiparando-se às tributadas as saídas e as prestações com destino ao exterior;

II - a primeira apropriação deve ocorrer no mês de entrada do bem no estabelecimento;

III - o saldo remanescente do crédito passível de apropriação deve ser cancelado, quando:

a) ocorrer o final do quadragésimo oitavo mês, contado da data da entrada do bem no estabelecimento;

b) houver a alienação do bem antes de completado o quadragésimo oitavo mês;

IV - o crédito deve ser escriturado, conforme dispuser o regulamento:

a) juntamente com os demais créditos, na forma dos incisos I e II deste parágrafo;

b) integralmente, em livro próprio ou de outra forma.

O assunto já foi tratado por essa Gerência, por meio do Parecer nº 998/2008 – GEOT, de onde transcrevemos trechos que ajudam na solução da presente consulta, em que pese as modificações posteriores trazidas pela adoção da escrituração fiscal digital:

Parecer nº 998/2008 – GEOT

(...)

Ao estabelecer que a parcela do crédito a ser apropriada deve ser obtida levando-se em consideração a existência de operações tributadas realizadas pelo contribuinte no período de apuração, a regra do artigo 58, § 6º, inciso I, CTE, abrangeu apenas os casos em que a empresa, já em atividade, adquire bens para o seu ativo imobilizado; não tratando, portanto, das hipóteses em que a empresa, em fase pré-operacional, adquire os bens a serem integrados ao seu ativo imobilizado, nem trata dos casos em que os bens não são imobilizados imediatamente (dependendo de montagem).

Tendo em vista a necessidade de se conferir interpretação da norma jurídica de forma a manter a sua coerência interna, entendemos que a regra do artigo 58, § 6º, inciso I, do CTE, em casos como o que ora se discute, deve ser interpretada no sentido de permitir que a consulente exerça o direito ao crédito em discussão no período(mês) em que iniciar as suas atividades, desde que ocorram saídas tributadas ou não tributadas com manutenção de crédito.

Assim, quando, em fase pré-operacional, a consulente adquirir partes e peças para a montagem de um bem a ser imobilizado, acompanhadas de diversas notas fiscais emitidas por um ou mais fornecedores, deve registrar as respectivas notas fiscais em seu livro Registro de Entradas, sem crédito, bem como deve escriturar referidas notas no livro de Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente -CIAP, modelo “C”, na forma do artigo 352, inciso II, alíneas “a”, “b”, “c” e “d”, do  RCTE (sem apropriação da parcela mensal).

(...)

Quanto ao exercício do direito de apropriar-se dos créditos relativos ao imobilizado, a consulente deve, no mês em que iniciar a sua atividade e promover saídas tributadas, requerer ao Delegado Fiscal da sua circunscrição autorização para creditar-se das parcelas não apropriadas por ocasião da entrada do bem, partes e peças para montagem de bem, em seu estabelecimento, na forma do artigo 52 c/c artigo 58 do RCTE. Neste caso, entendemos que a referida autoridade poderá autorizar a consulente a apropriar-se do crédito seguindo o critério previsto no artigo 58, § 6º, inciso I, do CTE.

Finalmente, consignamos que deve ser considerado como termo inicial para a contagem do prazo prescricional, previsto no artigo 58, § 6º, inciso III, alínea “a’, do CTE, a data de início das atividades da consulente. Esta afirmativa funda-se no entendimento de que, nos termos da norma tributária, o exercício do direito de apropriação da parcela do crédito está condicionado à ocorrência de saídas tributadas e estas somente ocorrerão após o início da atividade industrial. Afinal, não é juridicamente admissível que se inicie a contagem de um prazo prescricional, para o exercício de um direito, antes da efetivação (implementação) das condições impostas pela própria lei para que se exercite este mesmo direito.

No que respeita ao caso da aquisição de bem para o ativo imobilizado em partes e peças que serão montadas, são duas as hipóteses. Na primeira, considera-se o caso em que facilmente pode ser evidenciado que as partes adquiridas comporão o bem, o que pode ser especificado na própria nota fiscal de aquisição, fazendo jus assim à isenção do ICMS diferencial de alíquota, conforme o dispositivo transcrito. Na segunda, ocorre o contrário, não havendo como, de pronto, estabelecer a relação entre as partes e o todo, e assim aquelas serão consideradas como material de uso e consumo da consulente, ensejando pagamento do ICMS diferencial de alíquota e não dando direito ao crédito do imposto, tampouco à fruição do benefício fiscal questionado.
Nesse último caso, resta a opção ao contribuinte de solicitar autorização à repartição fiscal de sua circunscrição, mediante apresentação das notas fiscais e outros documentos que comprovem a montagem do bem imobilizado, a fim de se creditar do ICMS destacado nas notas fiscais das partes e peças utilizadas na montagem do bem e do ICMS pago relativo ao diferencial de alíquota, que deverá ser autorizado integralmente, vez que não foi utilizado o benefício da isenção prevista no art. 6º, XCII, Anexo IX, do RCTE.

Dentre os vários pareceres existentes, vale a transcrição de parte do PARECER Nº 517/2010-GEPT, da então Gerência de Políticas Tributárias:

Em face do disposto na legislação tributária estadual acima referenciada, quando o contribuinte adquire máquinas e/ou equipamentos montados, ou quando se adquire materiais, peças e/ou partes destinadas especificamente à montagem de um bem a ser integrado ao imobilizado do estabelecimento, não há qualquer óbice em se reconhecer o direito ao crédito do ICMS relativo a essas aquisições.

Nos casos em que ocorrer lapso temporal entre as aquisições das peças e partes e a montagem da máquina ou do equipamento, deve-se, por ocasião das entradas desses bens, registrar as respectivas notas fiscais no Livro Registro de Entradas, sem crédito, bem como deve escriturar referidas notas no livro de Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente -CIAP, modelo “C”, na forma do artigo 352, inciso II, alíneas “a”, “b”, “c” e “d”, do  RCTE (sem apropriação da parcela mensal). Após a montagem da máquina ou equipamento, o contribuinte pode requerer à SEFAZ-GO autorização (art. 58, § 6º, do CTE) para apropriar-se dos respectivos créditos no CIAP.

Se eventualmente o contribuinte adquirir materiais, partes e/ou peças que possam ser utilizadas na montagem de uma máquina ou equipamento mas que também possam ser utilizadas como peças ou partes de reposição (conserto) de máquinas, veículos ou equipamentos já integrados ao seu imobilizado, por não estarem destinadas especificamente ao ativo imobilizado, consideramos que tais  peças ou partes são destinadas ao uso ou consumo final do estabelecimento, não gerando direito a crédito (ex:Parecer nº 661/05-GOT).

Todavia, caso essas peças ou partes venham a ser aplicadas na montagem de máquina ou equipamento a ser integrado ao ativo imobilizado, o contribuinte poderá, demonstrando esta circunstância, requerer, à Delegacia Regional de Fiscalização de sua circunscrição, autorização para apropriar-se dos respectivos créditos (tanto o ICMS destacado na NF como o relativo ao diferencial de alíquotas -art. 58, § 6º, do CTE).

Assim, regra geral, em relação às aquisições interestaduais de máquinas ou equipamentos ou de materiais, partes e peças a serem aplicadas na montagem de máquinas ou equipamentos a serem integrados ao ativo imobilizado do contribuinte, é devido o diferencial de alíquota (art. 11, § 1º, do CTE), devendo ser recolhido na forma prevista no art. 63, § 2º, do RCTE. Exceção se faça quando essas aquisições são efetuadas com a finalidade específica de integrar o ativo fixo de uma empresa industrial, caso em que se verifica a isenção do ICMS diferencial de alíquotas, conforme previsto no art. 6º, inciso XCII, do Anexo IX, do RCTE.

Em face da regra prevista no art. 6º, inciso XCII, do Anexo IX, do RCTE, e considerando que os presentes autos tratam de um pedido de autorização de crédito, efetuado pela empresa XXXXX, em relação à partes, peças e outros materiais que foram utilizados na montagem de uma máquina para fabricação de telhas, concluímos que:

1- em tais circunstâncias não se deve exigir o recolhimento do diferencial de alíquota, porque, os bens foram adquiridos com a finalidade específica de utilização na montagem da referida máquina, portanto, se houvesse efetuado o recolhimento do imposto, este haveria de lhe ser restituído;

2- assim, demonstrando-se que os bens adquiridos foram destinados à montagem da referida máquina, não nos parece possível e razoável exigir o pagamento do diferencial de alíquotas que, objetivamente, está dispensado pela legislação tributária aplicável.

Finalmente tem-se que, em relação às peças ou partes adquiridas para serem utilizadas na montagem de bem a ser integrado ao ativo fixo da empresa XXXXX, havendo demonstração de que foram efetivamente aplicados na montagem da máquina para fabricação de telhas, remanesce à requerente o direito ao crédito do ICMS, regularmente cobrado nas operações de aquisição desses materiais, peças e partes, desde que autorizado pela Delegacia Regional de Fiscalização da circunscrição da requerente.

III – CONCLUSÃO

Com base nas considerações acima, pode-se concluir, respondendo a dúvida da Consulente nos seguintes termos:

1) Na aquisição interestadual de bens destinados ao seu ativo imobilizado a Consulente pode beneficiar-se da isenção do ICMS atinente ao diferencial de alíquotas, conforme disposto no art. 6º, inc. XCII, Anexo IX, do Decreto n.º 4.852/97.

2) As partes e peças que serão aplicadas na primeira montagem de máquinas e equipamentos do parque industrial na fase pré-operacional podem ser consideradas integrantes do ativo imobilizado e poderão ter seus créditos aproveitados na forma da legislação, assim como os demais bens destinados ao ativo imobilizado.

3) Na hipótese acima, quando as mercadorias puderem facilmente serem identificadas como partes componentes do bem a ser montado e integrado ao ativo da empresa, as notas deverão ser registras no  CFOP 1.551/2.551 - compra de ativo imobilizado, fazendo jus assim à isenção do ICMS diferencial de alíquota, nos termos do art. 6º, XCII, Anexo IX, do Decreto n. 4.852/97; caso contrário, deverá utilizar  o CFOP 1.556/2.556 - compra de material para uso e consumo, ensejando pagamento do ICMS diferencial de alíquota e não gerando direito ao crédito do imposto, tampouco à fruição do benefício da isenção previsto no art. 6º, XCII, Anexo IX, do RCTE.

4) Fará jus ao crédito quando as entradas ficarem caracterizadas como aquisição de partes para compor o ativo imobilizado, cabendo, no caso das entradas com CFOP 1.556/2.556, solicitar autorização à repartição fiscal de sua circunscrição, mediante apresentação das notas fiscais e outros documentos que comprovem a montagem do bem imobilizado, a fim de se creditar do ICMS destacado nas notas fiscais das partes e peças utilizadas na montagem e do ICMS pago relativo ao diferencial de alíquota, que deverá ser autorizado integralmente, vez que não foi utilizado o benefício da isenção prevista no art. 6º, XCII, Anexo IX, do RCTE.

É o parecer.

GERÊNCIA DE ORIENTAÇÃO TRIBUTÁRIA, aos 05 dias do mês de julho de 2022.

Documento assinado eletronicamente por DENILSON ALVES EVANGELISTA, Gerente, em 11/07/2022, às 20:16, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.

Documento assinado eletronicamente por MARCELO BORGES RODRIGUES, Auditor (a) Fiscal da Receita Estadual, em 12/07/2022, às 09:34, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.