RELATÓRIO:

(...) solicita orientação técnica desta Gerência de Orientação Tributária a respeito do correto enquadramento legal do fato narrado no Despacho. Informa foi constatado em malha fiscal situações em que a isenção de IPVA era aplicada indevidamente. Feito o lançamento, questiona qual o prazo para que o contribuinte realize o pagamento, se 10 (dez) dias, como previsto no art. 166-A do CTE, ou 30 (trinta) dias, como previsto no art. 2º da IN 199/2022-SRE. Além disso, solicita esclarecimento sobre qual índice de correção monetária aplicar para o caso.

É o breve relatório.

FUNDAMENTAÇÃO:

A autorregularização é o procedimento de saneamento de irregularidades realizado pelo contribuinte após a constatação de divergências ou inconsistências vislumbradas em malhas fiscais e notificadas por meio do domicílio tributário eletrônico – DTE.

Trata-se de adimplemento voluntário de obrigações tributárias realizado antes de procedimento fiscal.

Diferentemente da Denúncia espontânea, prevista no art. 169 do Código Tributário Estadual, a autorregularização é restrita aos casos de irregularidades ou divergências verificadas por meio de malhas fiscais e notificadas ao contribuinte.

O instituto é tratado no art. 441-A do Decreto nº 4.852/1997 – RCTE, e na Instrução Normativa nº 199/2022-SRE. O art. 2º do referido ato normativo prescreve que o contribuinte terá o prazo de 30 (trinta) dias para sanear a irregularidade notificada. O saneamento poderá ser feito recolhendo o tributo devido com os acréscimos legais, solicitando o parcelamento e cumprindo as obrigações acessórias eventualmente inadimplidas.

Mesmo após o prazo de 30 (trinta) dias, o contribuinte pode regularizar sua situação sem as penalidades, desde que o faça antes do início do procedimento fiscal. É o que prevê o §3º do art. 2º da mencionada instrução normativa:

Art. 2º Fica assegurado ao contribuinte o prazo de 30 (trinta) dias, contados da ciência do Comunicado para Autorregularização, para sanear, ainda que parcialmente, as irregularidades decorrentes das divergências ou inconsistências identificadas nos termos do disposto no art. 1º, devendo adotar pelo menos um dos seguintes procedimentos:

I - recolher o tributo devido com os acréscimos legais previstos na legislação;

II - solicitar o parcelamento, nos termos previstos nesta Instrução e na Instrução Normativa nº 1118/12-GSF, de 4 de outubro de 2012;

III - cumprir as obrigações acessórias.

§ 1º Fica permitido ao contribuinte, no prazo previsto no caput deste artigo, apresentar justificativa na hipótese de discordância total ou parcial das divergências ou inconsistências apontadas no Comunicado para Autorregularização, conforme disposto nesta Instrução.

§ 2º Na hipótese de descumprimento de obrigação acessória, desde que dele não decorra a falta de pagamento do tributo, a autorregularização se efetiva mediante o cumprimento dessa obrigação, sendo a divergência ou inconsistência automaticamente regularizada.

§ 3º Esgotado o prazo previsto no caput deste artigo e mantida a divergência ou inconsistência, o contribuinte pode, enquanto não iniciado o procedimento fiscal, sanear as irregularidades decorrentes das divergências ou inconsistências identificadas ou apresentar justificativa, por meio da autorregularização, nos termos desta Instrução.

Situação diversa é a disciplinada pelo art. 166-A da lei nº 11.651/1991 – Código Tributário Estadual – que dispõe que o crédito tributário não pago em razão de ato da Administração não é dispensado, devendo o contribuinte ser notificado para pagamento em até 10 (dez) dias. Eis o teor da norma:

Art. 166-A. O crédito tributário não pago em razão de ato praticado por servidor deve ser exigido pela Fazenda Pública Estadual do sujeito passivo, a quem o erro não aproveita.

Parágrafo único. Verificada a falta de pagamento, o sujeito passivo deve ser notificado para realizar o pagamento do crédito tributário, no prazo máximo de 10 (dez) dias, contados da data da ciência da exigência.

Conjugando o art. 166-A do CTE/GO com o art. 100 do Código Tributário Nacional, verifica-se que sequer correção monetária pode ser acrescida ao valor devido.

Na hipótese de o crédito tributário devido não ter sido recolhido devido a práticas reiteradas observadas pelas autoridades administrativas, o parágrafo único do art. 100 do Código Tributário Nacional impede a cobrança de qualquer acrescimo legal, sejam juros, correção monetária ou multas. Veja-se:

Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:

(...)

III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;

(...)

Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.

Interpretando o dispositivo, o Superior Tribunal de Justiça entende que é indevido o acréscimo de quaisquer valores quando o não recolhimento do tributo é decorrente de atos reiterados praticados pela Administração Pública:

"Tributário. Práticas administrativas. Se o contribuinte recolheu o tributo à base de prática administrativa adotada pelo Fisco, eventuais diferenças devidas só podem ser exigidas sem juros de mora e sem atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo (...) Recurso Especial conhecido e provido em parte" (STJ, 2ª T., REsp 98.703/SP, Rei. Min. Ari Pargendler, j. 18.06.1998, DJ 03.08.1998, p. 179).

De um lado temos a possibilidade de autorregularização no prazo de 30 (trinta) dias, com o acréscimo de juros e correção monetária. De outro temos a cobrança de tributos indevidamente dispensados em decorrência de ato praticado por servidor, os quais devem ser quitados no prazo de 10 (dez) dias sem o acréscimo de juros e correção monetária.

A aparente antinomia entre o art. 2º da IN nº 199/2022-SRE e o art. 166-A do CTE/GO pode ser resolvida pelo critério da especialidade, segundo o qual norma especial prevalece sobre norma geral.

Pelo critério da especialidade, a norma que melhor se amolda aos fatos narrados na exordial é a prevista no art. 166-A do CTE/GO.

Com base no exposto no Despacho 4494/2023-GIPVA, a isenção do IPVA para o primeiro ano do veículo estava sendo concedida em desacordo com as normas legais. Tendo em vista que a responsabilidade pelo equívoco não pode ser atribuída ao contribuinte e embora o tributo indevidamente dispensado seja plenamente exigível, não é cabível o acréscimo de juros e correção monetária ao valor principal.

Por outro lado, considerando o entendimento de que o não pagamento decorre de práticas reiteradas da Administração Pública, a quitação do valor devido sem os acréscimos somente é possível se o contribuinte quitar o valor no prazo previsto no parágrafo único do art. 166-A do CTE/GO, qual seja, 10 (dias) da ciência da exigência. Veja o dispositivo:

Art. 166-A. O crédito tributário não pago em razão de ato praticado por servidor deve ser exigido pela Fazenda Pública Estadual do sujeito passivo, a quem o erro não aproveita.

Parágrafo único. Verificada a falta de pagamento, o sujeito passivo deve ser notificado para realizar o pagamento do crédito tributário, no prazo máximo de 10 (dez) dias, contados da data da ciência da exigência.

Ademais, não é possível aplicar ao Direito Tributário a teoria civilista preconizada por Erik Jayme denominada “diálogo das fontes”, em que o intérprete conjugaria o art. 166-A do CTE com o art. 2º da IN 199/2022-SRE, criando uma terceira norma prevendo, por exemplo, o prazo de saneamento de 30 (trinta) dias sem o acréscimo de valores por correção monetária ou juros.

Em se tratando de Direito Público, a jurisprudência nacional veda a combinação de leis por entender que isso representaria a criação de uma “lex tertia”, o que transformaria o intérprete em legislador.

Dessa forma, forte no princípio da especialidade, ao caso se aplica o disposto no art. 166-A do CTE/GO.

CONCLUSÃO:

Com base nos argumentos expostos, podemos responder ao questionamento da seguinte forma:

O prazo para que o contribuinte realize o pagamento sem penalidades do tributo indevidamente dispensado é de 10 (dez) dias, contados da ciência da exigência, conforme previsto no art. 166-A do Código Tributário Estadual.

Em razão de a dispensa do pagamento ter decorrido de práticas adotadas reiteradas vezes pela Administração Pública, ainda que por falha de interpretação, o valor não pode ser acrescido de juros ou correção monetária. No entanto, ultrapassado o prazo de 10 (dias) previsto na norma, incidem sobre o principal juros, correção monetária e a multa moratória ou de ofício, conforme o caso.

É o parecer.

 GOIANIA, 21 de novembro de 2023.

HELVECIO VIEIRA DA CUNHA JUNIOR

Auditor Fiscal da Receita Estadual