Esta faculdade, todavia, não se aplica às empresas que constroem em terrenos locados de seus sócios, acionistas, dirigentes, participantes nos lucros, ou respectivos parentes ou dependentes.

Assim dispõe o art. 188 do RIR. (Decreto nº 58.400/66):

"Art. 188. Poderá ser computada como custo ou encargo, em cada exercício, a importância correspondente à recuperação do capital aplicado na aquisição de direitos cuja existência tenha duração limitada, ou de bens cuja utilização pelo contribuinte tenha o prazo legal ou contratualmente limitado, tais como (Lei nº 4.506, art. 58): (...)"

d) custo das construções ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, ou em bens de terceiros, quando não houver direito ao recebimento do seu valor.

§ 1º A cota anual de amortização será fixada com base no custo de aquisição do direito ou bem atualizado monetariamente, e tendo em vista o número de anos restantes de existência do direito, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 186 (Lei nº 4.506, art. 58, § 1º).

§ 2º Em qualquer hipótese, o montante acumulado das cotas anuais de amortização não poderá ultrapassar o custo de aquisição do direito ou bem, atualizado monetariamente (Lei nº 4.506, art. 58 § 2º).

2. Consoante os dispositivos transcritos, sobre o valor das construções em terrenos locados, escriturado no Ativo Imobilizado e corrigido monetariamente, calcular-se-á anualmente - observado o mandamento do § 2º do já citado art. 188 a amortização prevista na lei, tendo em vista o número de anos restantes da existência do contrato de locação. Terminado este, sem que seja renovado ou prorrogado, e havendo ainda saldo do valor que vinha sendo amortizado, será ele levado à conta de Lucros e Perdas, com fulcro no que estatui o art. 58 § 4º, da Lei nº 4.506 (RIR, art. 188 § 4º), verbis:

"Se a existência ou exercício do direito, ou a utilização do bem, terminar antes da amortização integral do seu custo, o saldo não amortizado constituirá prejuízo no ano em que se extinguir o direito ou terminar a utilização do bem".

3. Todavia, a permissão concedida em caráter excepcional pelo art. 188 e seus parágrafos do RIR não pode ser utilizada pelas empresas que efetuarem construções ou benfeitorias em terrenos locados de seus sócios, acionistas, dirigentes, participantes nos lucros, ou respectivos parentes ou dependentes. Isto porque a presunção legal para que a empresa goze da faculdade é a ausência, ao final do contrato de locação, do direito à recuperação dos custos dispendidos nas construções ou benfeitorias (art. 188, alínea d in fine): posto que, se o locador for uma das pessoas acima mencionadas, a operação de transferência de tais benfeitorias se enquadra na forma de distribuição disfarçada de lucros, capitulada no art. 251, alínea a, do RIR (Lei nº 4.506, art. 72):

"Consideram-se formas de distribuição disfarçada de lucros ou dividendos pela pessoa jurídica":

a) a alienação, a qualquer título, a acionista, sócio, dirigente ou participante nos lucros de pessoa jurídica, ou aos respectivos parentes ou dependentes de bem ou direito, por valor notoriamente inferior ao de mercado. (Grifamos).

4. Na verdade, o fato de as benfeitorias passarem, ao final do contrato, do patrimônio da empresa para o da pessoa do locador, constitui forma de alienação de que trata o dispositivo citado. E o fato-base da tipificação do ilícito fiscal apontado, isto é, a alienação por valor notoriamente inferior ao do mercado a qualquer dos adquirentes referidos, surge nitidamente configurado na gratuidade da transferência que assim se opere.

5. Poder-se-ia contraditar com o argumento de que a lei, ao permitir a amortização do custo dos bens construídos em terrenos locados, não faz restrições ao fato de tais terrenos pertencerem a sócios ou acionistas da empresa. Cumpre destacar, contudo, que embora de caráter geral, esse permissivo tem seu alcance restringido pela interpretação conjugada do seu texto com as disposições dos supratranscritos art. 251 e alínea a, eis que, como afirmado, avulta a presunção legal de ilicitude na alienação gratuita das benfeitorias às pessoas enumeradas nesses comandos.

6. Ainda que, na defesa de tese oposta, alegue-se a existência de um acordo de vontades, do qual se afirme constituir lei entre as partes, o argumento perde sua validade, uma vez que tal contrato se revela contra legem ao ferir dispositivo da lei fiscal.

7. Por todo o exposto, às empresas que constroem em terrenos locados de seus sócios, acionistas, dirigentes, participantes nos lucros, ou respectivos parentes ou dependentes, não cabe a faculdade da amortização contemplada no art. 188 e seus parágrafos do RIR. Os custos das construções ou benfeitorias poderão, tão-somente, sujeitar-se-á depreciação normal sobre imóveis.

A consideração superior.

EIVANY ANTONIO DA SILVA - TT.