(Revogado: pelo Pronunciamento CPC 00 (R1) de 02/12/2011):

COMIT? DE PRONUNCIAMENTOS CONT?BEIS PRONUNCIAMENTO CONCEITUAL B?SICO

ESTRUTURA CONCEITUAL PARA A ELABORA??O E APRESENTA??O DAS DEMONSTRA??ES CONT?BEIS

Correla??o ?s Normas Internacionais de Contabilidade -?“Estrutura para a Prepara??o e a Apresenta??o das Demonstra??es Cont?beis” (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements)?-?(IASB)

PRONUNCIAMENTO

Pref?cio

As demonstra??es cont?beis s?o preparadas e apresentadas para usu?rios externos em geral, tendo em vista suas finalidades distintas e necessidades diversas. Governos, ?rg?os reguladores ou autoridades fiscais, por exemplo, podem especificamente determinar exig?ncias para atender a seus pr?prios fins. Essas exig?ncias, no entanto, n?o devem afetar as demonstra??es cont?beis preparadas segundo esta Estrutura Conceitual.

Demonstra??es cont?beis preparadas sob a ?gide desta Estrutura Conceitual objetivam fornecer informa??es que sejam ?teis na tomada de decis?es e avalia??es por parte dos usu?rios em geral, n?o tendo o prop?sito de atender finalidade ou necessidade espec?fica de determinados grupos de usu?rios.

As demonstra??es cont?beis preparadas com tal finalidade satisfazem as necessidades comuns da maioria dos seus usu?rios, uma vez que quase todos eles utilizam essas demonstra??es cont?beis para a tomada de decis?es econ?micas, tais como:

(a) decidir quando comprar, manter ou vender um investimento em a??es;

(b) avaliar a Administra??o quanto ? responsabilidade que lhe tenha sido conferida,?qualidade de seu desempenho e presta??o de contas;

(c) avaliar a capacidade da entidade de pagar seus empregados e proporcionar- lhes outros benef?cios;

(d) avaliar a seguran?a quanto ? recupera??o dos recursos financeiros emprestados ? entidade;

(e) determinar pol?ticas tribut?rias;

(f) determinar a distribui??o de lucros e dividendos;

(g) preparar e usar estat?sticas da renda nacional; ou

(h) regulamentar as atividades das entidades.

As demonstra??es cont?beis s?o mais comumente preparadas segundo modelo cont?bil baseado no custo hist?rico recuper?vel e no conceito da manuten??o do capital financeiro nominal.

Outros modelos e conceitos podem ser considerados mais apropriados para atingir o objetivo de proporcionar informa??es que sejam ?teis para tomada de decis?es econ?micas, embora n?o haja presentemente consenso nesse sentido.

Esta Estrutura Conceitual foi desenvolvida de forma a ser aplic?vel a uma gama de modelos cont?beis e conceitos de capital e sua manuten??o.

Pronunciamentos Conceituais Complementares ser?o emitidos.

Introdu??o

Finalidade

1. Esta Estrutura Conceitual estabelece os conceitos que fundamentam a prepara??o e a apresenta??o de demonstra??es cont?beis destinadas a usu?rios externos. A finalidade desta Estrutura Conceitual ?:

(a) dar suporte ao desenvolvimento de novos Pronunciamentos T?cnicos e ? revis?o de Pronunciamentos existentes quando necess?rio;

(b) dar suporte aos respons?veis pela elabora??o das demonstra??es cont?beis na aplica??o dos Pronunciamentos T?cnicos e no tratamento de assuntos que ainda n?o tiverem sido objeto de Pronunciamentos T?cnicos;

(c) auxiliar os auditores independentes a formar sua opini?o sobre a conformidade das demonstra??es cont?beis com os Pronunciamentos T?cnicos;

(d) apoiar os usu?rios das demonstra??es cont?beis na interpreta??o de informa??es nelas contidas, preparadas em conformidade com os Pronunciamentos T?cnicos; e

(e) proporcionar, ?queles interessados, informa??es sobre o enfoque adotado na formula??o dos Pronunciamentos T?cnicos.

2. Esta Estrutura Conceitual n?o define normas ou procedimentos para qualquer quest?o particular sobre aspectos de mensura??o ou divulga??o.

3. N?o dever? haver conflito entre o estabelecido nesta Estrutura Conceitual e qualquer Pronunciamento T?cnico.

4. Esta Estrutura Conceitual ser? revisada de tempos em tempos com base na experi?ncia decorrente de sua utiliza??o.

Alcance

5. Esta Estrutura Conceitual aborda:

(a) o objetivo das demonstra??es cont?beis;

(b) as caracter?sticas qualitativas que determinam a utilidade das informa??es contidas nas demonstra??es cont?beis;

(c) a defini??o, o reconhecimento e a mensura??o dos elementos que comp?em as demonstra??es cont?beis; e

(d) os conceitos de capital e de manuten??o do capital.

6. Esta Estrutura Conceitual trata das demonstra??es cont?beis para fins gerais (daqui por diante designadas como "demonstra??es cont?beis"), inclusive das demonstra??es cont?beis consolidadas. Tais demonstra??es cont?beis s?o preparadas e apresentadas pelo menos anualmente e visam atender ?s necessidades comuns de informa??es de um grande n?mero de usu?rios. Alguns desses usu?rios talvez necessitem de informa??es, e tenham o poder de obt?-las, al?m daquelas contidas nas demonstra??es cont?beis. Muitos usu?rios, todavia, t?m de confiar nas demonstra??es cont?beis como a principal fonte de informa??es financeiras. Tais demonstra??es, portanto, devem ser preparadas e apresentadas tendo em vista essas necessidades. Est?o fora do alcance desta Estrutura Conceitual informa??es financeiras elaboradas para fins especiais, como, por exemplo, aquelas inclu?das em prospectos para lan?amentos de a??es no mercado e ou elaboradas exclusivamente para fins fiscais. N?o obstante, esta Estrutura Conceitual pode ser aplicada na prepara??o dessas demonstra??es para fins especiais, quando as exig?ncias de tais demonstra??es o permitirem.

7. As demonstra??es cont?beis s?o parte integrante das informa??es financeiras divulgadas por uma entidade. O conjunto completo de demonstra??es cont?beis inclui, normalmente, o balan?o patrimonial, a demonstra??o do resultado, a demonstra??o das muta??es na posi??o financeira (demonstra??o dos fluxos de caixa, de origens e aplica??es de recursos ou alternativa reconhecida e aceit?vel), a demonstra??o das muta??es do patrim?nio l?quido, notas explicativas e outras demonstra??es e material explicativo que s?o parte integrante dessas demonstra??es cont?beis. Podem tamb?m incluir quadros e informa??es suplementares baseados ou originados de demonstra??es cont?beis que se espera sejam lidos em conjunto com tais demonstra??es. Tais quadros e informa??es suplementares podem conter, por exemplo, informa??es financeiras sobre segmentos ou divis?es industriais ou divis?es situadas em diferentes locais e divulga??es sobre os efeitos das mudan?as de pre?os. As demonstra??es cont?beis n?o incluem, entretanto, itens como relat?rios da administra??o, relat?rios do?presidente da entidade, coment?rios e an?lises gerenciais e itens semelhantes que possam ser inclu?dos em um relat?rio anual ou financeiro.

8. Esta Estrutura Conceitual se aplica ?s demonstra??es cont?beis de todas as entidades comerciais, industriais e outras de neg?cios que reportam, sejam no setor p?blico ou no setor privado. Entidade que reporta ? aquela para a qual existem usu?rios que se ap?iam em suas demonstra??es cont?beis como fonte principal de informa??es patrimoniais e financeiras sobre a entidade.

Usu?rios e suas necessidades de informa??o

9. Entre os usu?rios das demonstra??es cont?beis incluem-se investidores atuais e potenciais, empregados, credores por empr?stimos, fornecedores e outros credores comerciais, clientes, governos e suas ag?ncias e o p?blico. Eles usam as demonstra??es cont?beis para satisfazer algumas das suas diversas necessidades de informa??o. Essas necessidades incluem:

(a) Investidores. Os provedores de capital de risco e seus analistas que se preocupam com o risco inerente ao investimento e o retorno que ele produz. Eles necessitam de informa??es para ajud?-los a decidir se devem comprar, manter ou vender investimentos. Os acionistas tamb?m est?o interessados em informa??es que os habilitem a avaliar se a entidade tem capacidade de pagar dividendos.

(b) Empregados. Os empregados e seus representantes est?o interessados em informa??es sobre a estabilidade e a lucratividade de seus empregadores. Tamb?m se interessam por informa??es que lhes permitam avaliar a capacidade que tem a entidade de prover sua remunera??o, seus benef?cios de aposentadoria e suas oportunidades de emprego.

(c) Credores por empr?stimos. Estes est?o interessados em informa??es que lhes permitam determinar a capacidade da entidade em pagar seus empr?stimos e os correspondentes juros no vencimento.

(d) Fornecedores e outros credores comerciais. Os fornecedores e outros credores est?o interessados em informa??es que lhes permitam avaliar se as import?ncias que lhes s?o devidas ser?o pagas nos respectivos vencimentos. Os credores comerciais provavelmente estar?o interessados em uma entidade por um per?odo menor do que os credores por empr?stimos, a n?o ser que dependam da continuidade da entidade como um cliente importante.

(e) Clientes. Os clientes t?m interesse em informa??es sobre a continuidade operacional da entidade, especialmente quando t?m um relacionamento a longo-prazo com ela, ou dela dependem como fornecedor importante.

(f) Governo e suas ag?ncias. Os governos e suas ag?ncias est?o interessados na destina??o de recursos e, portanto, nas atividades das entidades. Necessitam tamb?m de informa??es a fim de regulamentar as atividades das entidades, estabelecer pol?ticas fiscais e servir de base para determinar a renda nacional e estat?sticas semelhantes.

(g) P?blico. As entidades afetam o p?blico de diversas maneiras. Elas podem, por exemplo, fazer contribui??o substancial ? economia local de v?rios modos, inclusive empregando pessoas e utilizando fornecedores locais. As demonstra??es cont?beis podem ajudar o p?blico fornecendo informa??es sobre a evolu??o do desempenho da entidade e os desenvolvimentos recentes.

10. Embora nem todas as necessidades de informa??es desses usu?rios possam ser satisfeitas pelas demonstra??es cont?beis, h? necessidades que s?o comuns a todos os usu?rios. Como os investidores contribuem com o capital de risco para a entidade, o fornecimento de demonstra??es cont?beis que atendam ?s suas necessidades tamb?m atender? ? maior parte das necessidades de informa??o de outros usu?rios.

11. A Administra??o da entidade tem a responsabilidade prim?ria pela prepara??o e apresenta??o das suas demonstra??es cont?beis. A Administra??o tamb?m est? interessada nas informa??es contidas nas demonstra??es cont?beis, embora tenha acesso a informa??es adicionais que contribuem para o desempenho das suas responsabilidades de planejamento, tomada de decis?es e controle. A Administra??o tem o poder de estabelecer a forma e o conte?do de tais informa??es adicionais a fim de atender ?s suas pr?prias necessidades. A forma de divulga??o de tais informa??es, entretanto, est? fora do alcance desta Estrutura Conceitual. N?o obstante, as demonstra??es cont?beis divulgadas s?o baseadas em informa??es utilizadas pela Administra??o sobre a posi??o patrimonial e financeira, o desempenho e as muta??es na posi??o financeira da entidade.

O objetivo das Demonstra??es Cont?beis

12. O objetivo das demonstra??es cont?beis ? fornecer informa??es sobre a posi??o patrimonial e financeira, o desempenho e as mudan?as na posi??o financeira da entidade, que sejam ?teis a um grande n?mero de usu?rios em suas avalia??es e tomadas de decis?o econ?mica.

13. Demonstra??es cont?beis preparadas de acordo com o item 12 atendem ?s necessidades comuns da maioria dos usu?rios. Entretanto, as demonstra??es cont?beis n?o fornecem todas as informa??es que os usu?rios possam necessitar, uma vez que elas retratam os efeitos financeiros de acontecimentos passados e n?o incluem, necessariamente, informa??es n?o-financeiras.

14. Demonstra??es cont?beis tamb?m objetivam apresentar os resultados da atua??o da Administra??o na gest?o da entidade e sua capacita??o na presta??o de contas quanto aos recursos que lhe foram confiados. Aqueles usu?rios que desejam avaliar a atua??o ou presta??o de contas da Administra??o fazem-no com a finalidade de estar em condi??es de tomar decis?es econ?micas que podem incluir, por exemplo, manter ou vender seus investimentos na entidade ou reeleger ou substituir a Administra??o.

Posi??o Patrimonial e Financeira, Desempenho e Muta??es na Posi??o Financeira

15. As decis?es econ?micas que s?o tomadas pelos usu?rios das demonstra??es cont?beis requerem uma avalia??o da capacidade que a entidade tem para gerar caixa e equivalentes de caixa, e da ?poca e grau de certeza dessa gera??o. Em ?ltima an?lise, essa capacidade determina, por exemplo, se a entidade poder? pagar seus empregados e fornecedores, os juros e amortiza??es dos seus empr?stimos e fazer distribui??es de lucros aos seus acionistas. Os usu?rios poder?o melhor avaliar essa capacidade de gerar caixa e equivalentes de caixa se lhes forem fornecidas informa??es que focalizem a posi??o patrimonial e financeira, o resultado e as muta??es na posi??o financeira da entidade.

16. A posi??o patrimonial e financeira da entidade ? afetada pelos recursos econ?micos que ela controla, sua estrutura financeira, sua liquidez e solv?ncia, e sua capacidade de adapta??o ?s mudan?as no ambiente em que opera. As informa??es sobre os recursos econ?micos controlados pela entidade e a sua capacidade, no passado, de modificar esses recursos s?o ?teis para prever a capacidade que a entidade tem de gerar caixa e equivalentes de caixa no futuro. Informa??es sobre a estrutura financeira s?o ?teis para prever as futuras necessidades de financiamento e como os lucros futuros e os fluxos de caixa ser?o distribu?dos entre aqueles que t?m participa??o na entidade; s?o tamb?m ?teis para ajudar a avaliar a probabilidade de que a entidade seja bem-sucedida no levantamento de financiamentos adicionais. As informa??es sobre liquidez e solv?ncia s?o ?teis para prever a capacidade que a entidade tem de cumprir com seus compromissos financeiros nos respectivos vencimentos. Liquidez se refere ? disponibilidade de caixa no futuro pr?ximo, ap?s considerar os compromissos financeiros do respectivo per?odo. Solv?ncia se refere ? disponibilidade de caixa no longo prazo para cumprir os compromissos financeiros nos respectivos vencimentos.

17. As informa??es referentes ao desempenho da entidade, especialmente a sua rentabilidade, s?o requeridas com a finalidade de avaliar poss?veis mudan?as necess?rias na composi??o dos recursos econ?micos que provavelmente ser?o controlados pela entidade. As informa??es sobre as varia??es nos resultados s?o importantes nesse sentido. As informa??es sobre os resultados s?o ?teis para prever a capacidade que a entidade tem de gerar fluxos de caixa a partir dos recursos atualmente controlados por ela. Tamb?m ? ?til para a avalia??o da efic?cia com que a entidade poderia usar recursos adicionais.

18. As informa??es referentes ?s muta??es na posi??o financeira da entidade s?o ?teis para avaliar as suas atividades de investimento, de financiamento e operacionais durante o per?odo abrangido pelas demonstra??es cont?beis. Essas informa??es s?o ?teis para fornecer ao usu?rio uma base para avaliar a capacidade que a entidade tem de gerar caixa e equivalentes de caixa e as suas necessidades de utiliza??o desses recursos. Na elabora??o de uma demonstra??o das muta??es na posi??o financeira, os fundos podem ser definidos de v?rias maneiras, tais como recursos financeiros totais, capital circulante l?quido, ativos l?quidos ou caixa. Nesta Estrutura Conceitual n?o foi feita nenhuma tentativa de especificar uma defini??o de fundos.

19. As informa??es sobre a posi??o patrimonial e financeira s?o principalmente fornecidas pelo balan?o patrimonial. As informa??es sobre o desempenho s?o basicamente fornecidas na demonstra??o do resultado. As informa??es sobre as muta??es na posi??o financeira s?o fornecidas nas demonstra??es cont?beis por meio de uma demonstra??o em separado, tal como a de fluxos de caixa, de origens e aplica??es de recursos etc.

20. As partes componentes das demonstra??es cont?beis se inter-relacionam porque refletem diferentes aspectos das mesmas transa??es ou outros eventos. Embora cada demonstra??o apresente informa??es que s?o diferentes das outras, nenhuma provavelmente se presta a um ?nico prop?sito, nem fornece todas as informa??es necess?rias para necessidades espec?ficas dos usu?rios. Por exemplo, uma demonstra??o do resultado fornece um retrato incompleto do desempenho da entidade, a n?o ser que seja usada em conjunto com o balan?o patrimonial e a demonstra??o das muta??es na posi??o financeira.

Notas Explicativas e Demonstra??es Suplementares

21. As demonstra??es cont?beis tamb?m englobam notas explicativas, quadros suplementares e outras informa??es. Por exemplo, poder?o conter informa??es adicionais que sejam relevantes ?s necessidades dos usu?rios sobre itens constantes do balan?o patrimonial e da demonstra??o do resultado. Poder?o incluir divulga??es sobre os riscos e incertezas que afetem a entidade e quaisquer recursos?e/ou obriga??es para os quais n?o exista obrigatoriedade de serem reconhecidos no balan?o patrimonial (tais como reservas minerais). Informa??es sobre segmentos industriais ou geogr?ficos e o efeito de mudan?as de pre?os sobre a entidade podem tamb?m ser fornecidos sob a forma de informa??es suplementares.

Pressupostos B?sicos

Regime de Compet?ncia

22. A fim de atingir seus objetivos, demonstra??es cont?beis s?o preparadas conforme o regime cont?bil de compet?ncia. Segundo esse regime, os efeitos das transa??es e outros eventos s?o reconhecidos quando ocorrem (e n?o quando caixa ou outros recursos financeiros s?o recebidos ou pagos) e s?o lan?ados nos registros cont?beis e reportados nas demonstra??es cont?beis dos per?odos a que se referem. As demonstra??es cont?beis preparadas pelo regime de compet?ncia informam aos usu?rios n?o somente sobre transa??es passadas envolvendo o pagamento e recebimento de caixa ou outros recursos financeiros, mas tamb?m sobre obriga??es de pagamento no futuro e sobre recursos que ser?o recebidos no futuro. Dessa forma, apresentam informa??es sobre transa??es passadas e outros eventos que sejam as mais ?teis aos usu?rios na tomada de decis?es econ?micas. O regime de compet?ncia pressup?e a confronta??o entre receitas e despesas que ? destacada nos itens 95 e 96.

Continuidade

23. As demonstra??es cont?beis s?o normalmente preparadas no pressuposto de que a entidade continuar? em opera??o no futuro previs?vel. Dessa forma, presume-se que a entidade n?o tem a inten??o nem a necessidade de entrar em liquida??o, nem reduzir materialmente a escala das suas opera??es; se tal inten??o ou necessidade existir, as demonstra??es cont?beis ter?o que ser preparadas numa base diferente e, nesse caso, tal base dever? ser divulgada.

Caracter?sticas Qualitativas das?Demonstra??es Cont?beis

24. As caracter?sticas qualitativas s?o os atributos que tornam as demonstra??es cont?beis ?teis para os usu?rios. As quatro principais caracter?sticas qualitativas s?o: compreensibilidade, relev?ncia, confiabilidade e comparabilidade.

Compreensibilidade

25. Uma qualidade essencial das informa??es apresentadas nas demonstra??es cont?beis ? que elas sejam prontamente entendidas pelos usu?rios. Para esse fim, presume-se que os usu?rios tenham um conhecimento razo?vel dos neg?cios,?atividades econ?micas e contabilidade e a disposi??o de estudar as informa??es com razo?vel dilig?ncia. Todavia, informa??es sobre assuntos complexos que devam ser inclu?das nas demonstra??es cont?beis por causa da sua relev?ncia para as necessidades de tomada de decis?o pelos usu?rios n?o devem ser exclu?das em nenhuma hip?tese, inclusive sob o pretexto de que seria dif?cil para certos usu?rios as entenderem.

Relev?ncia

26. Para serem ?teis, as informa??es devem ser relevantes ?s necessidades dos usu?rios na tomada de decis?es. As informa??es s?o relevantes quando podem influenciar as decis?es econ?micas dos usu?rios, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados, presentes ou futuros ou confirmando ou corrigindo as suas avalia??es anteriores.

27. As fun??es de previs?o e confirma??o das informa??es s?o inter-relacionadas. Por exemplo, informa??es sobre o n?vel atual e a estrutura dos ativos t?m valor para os usu?rios na tentativa de prever a capacidade que a entidade tenha de aproveitar oportunidades e a sua capacidade de reagir a situa??es adversas. As mesmas informa??es t?m o papel de confirmar as previs?es passadas sobre, por exemplo, a forma na qual a entidade seria estruturada ou o resultado de opera??es planejadas.

28. Informa??es sobre a posi??o patrimonial e financeira e o desempenho passado s?o freq?entemente utilizadas como base para projetar a posi??o e o desempenho futuros, assim como outros assuntos nos quais os usu?rios estejam diretamente interessados, tais como pagamento de dividendos e sal?rios, altera??es no pre?o das a??es e a capacidade que a entidade tenha de atender seus compromissos ? medida que se tornem devidos. Para terem valor como previs?o, as informa??es n?o precisam estar em forma de proje??o expl?cita. A capacidade de fazer previs?es com base nas demonstra??es cont?beis pode ser ampliada, entretanto, pela forma como as informa??es sobre transa??es e eventos anteriores s?o apresentadas. Por exemplo, o valor da demonstra??o do resultado como elemento de previs?o ? ampliado quando itens incomuns, anormais e espor?dicos de receita ou despesa s?o divulgados separadamente.

Materialidade

29. A relev?ncia das informa??es ? afetada pela sua natureza e materialidade. Em alguns casos, a natureza das informa??es, por si s?, ? suficiente para determinar a sua relev?ncia. Por exemplo, reportar um novo segmento em que a entidade tenha passado a operar poder? afetar a avalia??o dos riscos e oportunidades com que a entidade se depara, independentemente da materialidade dos resultados atingidos pelo novo segmento no per?odo abrangido pelas demonstra??es cont?beis. Em outros casos, tanto a natureza quanto a materialidade s?o importantes; por exemplo: os valores dos estoques existentes em cada uma das suas principais?classes, conforme a classifica??o apropriada ao neg?cio.

30. Uma informa??o ? material se a sua omiss?o ou distor??o puder influenciar as decis?es econ?micas dos usu?rios, tomadas com base nas demonstra??es cont?beis. A materialidade depende do tamanho do item ou do erro, julgado nas circunst?ncias espec?ficas de sua omiss?o ou distor??o. Assim, materialidade proporciona um patamar ou ponto de corte ao inv?s de ser uma caracter?stica qualitativa prim?ria que a informa??o necessita ter para ser ?til.

Confiabilidade

31. Para ser ?til, a informa??o deve ser confi?vel, ou seja, deve estar livre de erros ou vieses relevantes e representar adequadamente aquilo que se prop?e a representar.

32. Uma informa??o pode ser relevante, mas a tal ponto n?o confi?vel em sua natureza ou divulga??o que o seu reconhecimento pode potencialmente distorcer as demonstra??es cont?beis. Por exemplo, se a validade legal e o valor de uma reclama??o por danos em uma a??o judicial movida contra a entidade s?o questionados, pode ser inadequado reconhecer o valor total da reclama??o no balan?o patrimonial, embora possa ser apropriado divulgar o valor e as circunst?ncias da reclama??o.

Representa??o Adequada

33. Para ser confi?vel, a informa??o deve representar adequadamente as transa??es e outros eventos que ela diz representar. Assim, por exemplo, o balan?o patrimonial numa determinada data deve representar adequadamente as transa??es e outros eventos que resultam em ativos, passivos e patrim?nio l?quido da entidade e que atendam aos crit?rios de reconhecimento.

34. A maioria das informa??es cont?beis est? sujeita a algum risco de ser menos do que uma representa??o fiel daquilo que se prop?e a retratar. Isso pode decorrer de dificuldades inerentes ? identifica??o das transa??es ou outros eventos a serem avaliados ou ? identifica??o e aplica??o de t?cnicas de mensura??o e apresenta??o que possam transmitir, adequadamente, informa??es que correspondam a tais transa??es e eventos. Em certos casos, a mensura??o dos efeitos financeiros dos itens pode ser t?o incerta que n?o ? apropriado o seu reconhecimento nas demonstra??es cont?beis; por exemplo, embora muitas entidades gerem, internamente, ?gio decorrente de expectativa de rentabilidade futura ao longo do tempo (goodwill), ? usualmente dif?cil identificar ou mensurar esse ?gio com confiabilidade. Em outros casos, entretanto, pode ser relevante reconhecer itens e divulgar o risco de erro envolvendo o seu reconhecimento e mensura??o.

Primazia da Ess?ncia sobre a Forma

35. Para que a informa??o represente adequadamente as transa??es e outros eventos que ela se prop?e a representar, ? necess?rio que essas transa??es e eventos sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua subst?ncia e realidade econ?mica, e n?o meramente sua forma legal. A ess?ncia das transa??es ou outros eventos nem sempre ? consistente com o que aparenta ser com base na sua forma legal ou artificialmente produzida. Por exemplo, uma entidade pode vender um ativo a um terceiro de tal maneira que a documenta??o indique a transfer?ncia legal da propriedade a esse terceiro; entretanto, poder?o existir acordos que assegurem que a entidade continuar? a usufruir os futuros benef?cios econ?micos gerados pelo ativo e o recomprar? depois de um certo tempo por um montante que se aproxima do valor original de venda acrescido de juros de mercado durante esse per?odo. Em tais circunst?ncias, reportar a venda n?o representaria adequadamente a transa??o formalizada.

Neutralidade

36. Para ser confi?vel, a informa??o contida nas demonstra??es cont?beis deve ser neutra, isto ?, imparcial. As demonstra??es cont?beis n?o s?o neutras se, pela escolha ou apresenta??o da informa??o, elas induzirem a tomada de decis?o ou um julgamento, visando atingir um resultado ou desfecho predeterminado.

Prud?ncia

37. Os preparadores de demonstra??es cont?beis se deparam com incertezas que inevitavelmente envolvem certos eventos e circunst?ncias, tais como a possibilidade de recebimento de contas a receber de liquida??o duvidosa, a vida ?til prov?vel das m?quinas e equipamentos e o n?mero de reclama??es cobertas por garantias que possam ocorrer. Tais incertezas s?o reconhecidas pela divulga??o da sua natureza e extens?o e pelo exerc?cio de prud?ncia na prepara??o das demonstra??es cont?beis. Prud?ncia consiste no emprego de um certo grau de precau??o no exerc?cio dos julgamentos necess?rios ?s estimativas em certas condi??es de incerteza, no sentido de que ativos ou receitas n?o sejam superestimados e que passivos ou despesas n?o sejam subestimados. Entretanto, o exerc?cio da prud?ncia n?o permite, por exemplo, a cria??o de reservas ocultas ou provis?es excessivas, a subavalia??o deliberada de ativos ou receitas, a superavalia??o deliberada de passivos ou despesas, pois as demonstra??es cont?beis deixariam de ser neutras e, portanto, n?o seriam confi?veis.

Integridade

38. Para ser confi?vel, a informa??o constante das demonstra??es cont?beis deve ser completa, dentro dos limites de materialidade e custo. Uma omiss?o pode tornar a informa??o falsa ou distorcida e, portanto, n?o-confi?vel e deficiente em termos de sua relev?ncia.

Comparabilidade

39. Os usu?rios devem poder comparar as demonstra??es cont?beis de uma entidade ao longo do tempo, a fim de identificar tend?ncias na sua posi??o patrimonial e financeira e no seu desempenho. Os usu?rios devem tamb?m ser capazes de comparar as demonstra??es cont?beis de diferentes entidades a fim de avaliar, em termos relativos, a sua posi??o patrimonial e financeira, o desempenho e as muta??es na posi??o financeira. Conseq?entemente, a mensura??o e apresenta??o dos efeitos financeiros de transa??es semelhantes e outros eventos devem ser feitas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos per?odos, e tamb?m por entidades diferentes.

40. Uma importante implica??o da caracter?stica qualitativa da comparabilidade ? que os usu?rios devem ser informados das pr?ticas cont?beis seguidas na elabora??o das demonstra??es cont?beis, de quaisquer mudan?as nessas pr?ticas e tamb?m o efeito de tais mudan?as. Os usu?rios precisam ter informa??es suficientes que lhes permitam identificar diferen?as entre as pr?ticas cont?beis aplicadas a transa??es e eventos semelhantes, usadas pela mesma entidade de um per?odo a outro e por diferentes entidades. A observ?ncia dos Pronunciamentos T?cnicos, inclusive a divulga??o das pr?ticas cont?beis utilizadas pela entidade, ajudam a atingir a comparabilidade.

41. A necessidade de comparabilidade n?o deve ser confundida com mera uniformidade e n?o se deve permitir que se torne um impedimento ? introdu??o de normas cont?beis aperfei?oadas. N?o ? apropriado que uma entidade continue contabilizando da mesma maneira uma transa??o ou evento se a pr?tica cont?bil adotada n?o est? em conformidade com as caracter?sticas qualitativas de relev?ncia e confiabilidade. Tamb?m ? inapropriado manter pr?ticas cont?beis quando existem alternativas mais relevantes e confi?veis.

42. Tendo em vista que os usu?rios desejam comparar a posi??o patrimonial e financeira, o desempenho e as muta??es na posi??o financeira ao longo do tempo, ? importante que as demonstra??es cont?beis apresentem as correspondentes informa??es de per?odos anteriores.

Limita??es na Relev?ncia e na Confiabilidade das?Informa??es

Tempestividade

43. Quando h? demora indevida na divulga??o de uma informa??o, ? poss?vel que ela perca a relev?ncia. A Administra??o da entidade necessita ponderar os m?ritos relativos entre a tempestividade da divulga??o e a confiabilidade da informa??o fornecida. Para fornecer uma informa??o na ?poca oportuna pode ser necess?rio divulg?-la antes que todos os aspectos de uma transa??o ou evento sejam conhecidos, prejudicando assim a sua confiabilidade. Por outro lado, se para?divulgar a informa??o a entidade aguardar at? que todos os aspectos se tornem conhecidos, a informa??o pode ser altamente confi?vel, por?m de pouca utilidade para os usu?rios que tenham tido necessidade de tomar decis?es nesse ?nterim. Para atingir o adequado equil?brio entre a relev?ncia e a confiabilidade, o princ?pio b?sico consiste em identificar qual a melhor forma para satisfazer as necessidades do processo de decis?o econ?mica dos usu?rios.

Equil?brio entre Custo e Benef?cio

44. O equil?brio entre o custo e o benef?cio ? uma limita??o de ordem pr?tica, ao inv?s de uma caracter?stica qualitativa. Os benef?cios decorrentes da informa??o devem exceder o custo de produzi-la. A avalia??o dos custos e benef?cios ?, entretanto, em ess?ncia, um exerc?cio de julgamento. Al?m disso, os custos n?o recaem, necessariamente, sobre aqueles usu?rios que usufruem os benef?cios. Os benef?cios podem tamb?m ser aproveitados por outros usu?rios, al?m daqueles para os quais as informa??es foram preparadas; por exemplo, o fornecimento de maiores informa??es aos credores por empr?stimos pode reduzir os custos financeiros da entidade. Por essas raz?es, ? dif?cil aplicar o teste de custo-benef?cio em qualquer caso espec?fico. N?o obstante, os ?rg?os normativos em especial, assim como os elaboradores e usu?rios das demonstra??es cont?beis, devem estar conscientes dessa limita??o.

Equil?brio entre Caracter?sticas Qualitativas

45. Na pr?tica, ? freq?entemente necess?rio um balanceamento entre as caracter?sticas qualitativas. Geralmente, o objetivo ? atingir um equil?brio apropriado entre as caracter?sticas, a fim de satisfazer aos objetivos das demonstra??es cont?beis. A import?ncia relativa das caracter?sticas em diferentes casos ? uma quest?o de julgamento profissional.

Vis?o Verdadeira e Apropriada

46. Demonstra??es cont?beis s?o freq?entemente descritas como apresentando uma vis?o verdadeira e apropriada (true and fair view) da posi??o patrimonial e financeira, do desempenho e das muta??es na posi??o financeira de uma entidade. Embora esta Estrutura Conceitual n?o trate diretamente de tais conceitos, a aplica??o das principais caracter?sticas qualitativas e de normas e pr?ticas de contabilidade apropriadas normalmente resultam em demonstra??es cont?beis que refletem aquilo que geralmente se entende como apresenta??o verdadeira e apropriada das referidas informa??es.

Elementos das Demonstra??es Cont?beis

47. Demonstra??es cont?beis retratam os efeitos patrimoniais e financeiros das?transa??es e outros eventos, agrupando-os em classes de acordo com as suas caracter?sticas econ?micas. Essas classes s?o chamadas de elementos das demonstra??es cont?beis. Os elementos diretamente relacionados ? mensura??o da posi??o patrimonial e financeira no balan?o s?o os ativos, os passivos e o patrim?nio l?quido. Os elementos diretamente relacionados com a mensura??o do desempenho na demonstra??o do resultado s?o as receitas e as despesas. A demonstra??o das muta??es na posi??o financeira usualmente reflete os elementos da demonstra??o do resultado e as muta??es nos elementos do balan?o patrimonial; assim sendo, esta Estrutura Conceitual n?o identifica nenhum elemento que seja exclusivo dessa demonstra??o.

48. A apresenta??o desses elementos no balan?o patrimonial e na demonstra??o do resultado envolve um processo de subclassifica??o. Por exemplo, ativos e passivos podem ser classificados por sua natureza ou fun??o nos neg?cios da entidade, a fim de mostrar as informa??es da maneira mais ?til aos usu?rios para fins de tomada de decis?es econ?micas.

Posi??o Patrimonial e Financeira

49. Os elementos diretamente relacionados com a mensura??o da posi??o patrimonial financeira s?o ativos, passivos e patrim?nio l?quido. Estes s?o definidos como segue:

(a) Ativo ? um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem futuros benef?cios econ?micos para a entidade;

(b) Passivo ? uma obriga??o presente da entidade, derivada de eventos j? ocorridos, cuja liquida??o se espera que resulte em sa?da de recursos capazes de gerar benef?cios econ?micos;

(c) Patrim?nio L?quido ? o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos.

50. As defini??es de ativo e passivo identificam os seus aspectos essenciais, mas n?o tentam especificar os crit?rios que precisam ser atendidos para que possam ser reconhecidos no balan?o patrimonial. Assim, as defini??es abrangem itens que n?o s?o reconhecidos como ativos ou passivos no balan?o porque n?o satisfazem aos crit?rios de reconhecimento discutidos nos itens 82 a 98. Especificamente, a expectativa de que futuros benef?cios econ?micos fluam para a entidade ou deixem a entidade deve ser suficientemente certa para que seja atendido o crit?rio de probabilidade do item 83, antes que um ativo ou um passivo seja reconhecido.

51. Ao avaliar se um item se enquadra na defini??o de ativo, passivo ou patrim?nio l?quido, deve-se atentar para a sua ess?ncia e realidade econ?mica e n?o apenas sua?forma legal. Assim, por exemplo, no caso do arrendamento financeiro, a ess?ncia e a realidade econ?mica s?o que o arrendat?rio adquire os benef?cios econ?micos do uso do ativo arrendado pela maior parte da sua vida ?til, como contrapresta??o de aceitar a obriga??o de pagar por esse direito um valor pr?ximo do valor justo do ativo e o respectivo encargo financeiro. Dessa forma, o arrendamento financeiro d? origem a itens que satisfazem a defini??o de um ativo e um passivo e, portanto, s?o reconhecidos como tais no balan?o patrimonial do arrendat?rio.

52. Balan?os patrimoniais elaborados de acordo com os Pronunciamentos T?cnicos devem incluir como ativo ou passivo itens que satisfa?am a essas defini??es.

Ativos

53. O benef?cio econ?mico futuro embutido em um ativo ? o seu potencial em contribuir, direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa ou equivalentes de caixa para a entidade. Tal potencial poder? ser produtivo, quando o recurso for parte integrante das atividades operacionais da entidade. Poder? tamb?m ter a forma de conversibilidade em caixa ou equivalentes de caixa ou poder? ainda ser capaz de reduzir as sa?das de caixa, como no caso de um processo industrial alternativo que reduza os custos de produ??o.

54. A entidade geralmente usa os seus ativos na produ??o de mercadorias ou presta??o de servi?os capazes de satisfazer os desejos e necessidades dos clientes. Tendo em vista que essas mercadorias ou servi?os podem atender aos seus desejos ou necessidades, os clientes se disp?em a pagar por eles e contribuir assim para o fluxo de caixa da entidade.

55. Os benef?cios econ?micos futuros de um ativo podem fluir para a entidade de diversas maneiras. Por exemplo, um ativo pode ser:

(a) usado isoladamente ou em conjunto com outros ativos na produ??o de mercadorias e servi?os a serem vendidos pela entidade;

(b) trocado por outros ativos;

(c) usado para liquidar um passivo; ou

(d) distribu?do aos propriet?rios da entidade.

56. Muitos ativos, por exemplo, m?quinas e equipamentos industriais, t?m uma subst?ncia f?sica. Entretanto, subst?ncia f?sica n?o ? essencial ? exist?ncia de um ativo; dessa forma, as patentes e direitos autorais, por exemplo, s?o ativos, desde que deles sejam esperados benef?cios econ?micos futuros para a entidade e que?eles sejam por ela controlados.

57. Muitos ativos, por exemplo, contas a receber e im?veis, est?o ligados a direitos legais, inclusive o direito de propriedade. Ao determinar a exist?ncia de um ativo, o direito de propriedade n?o ? essencial; assim, por exemplo, um im?vel objeto de arrendamento ? um ativo, desde que a entidade controle os benef?cios econ?micos provenientes da propriedade. Embora a capacidade de uma entidade controlar os benef?cios econ?micos normalmente seja proveniente da exist?ncia de direitos legais, um item pode satisfazer a defini??o de um ativo mesmo quando n?o h? controle legal. Por exemplo, o know-how obtido por meio de uma atividade de desenvolvimento de produto pode satisfazer a defini??o de ativo quando, mantendo o know-how em segredo, a entidade controla os benef?cios econ?micos provenientes desse ativo.

58. Os ativos de uma entidade resultam de transa??es passadas ou outros eventos passados. As entidades normalmente obt?m ativos comprando-os ou produzindo- os, mas outras transa??es ou eventos podem gerar ativos; por exemplo: um im?vel recebido do governo como parte de um programa para fomentar o crescimento econ?mico da regi?o onde se localiza a entidade ou a descoberta de jazidas minerais. Transa??es ou eventos previstos para ocorrer no futuro n?o podem resultar, por si mesmos, no reconhecimento de ativos; por isso, por exemplo, a inten??o de adquirir estoques n?o atende, por si s?, ? defini??o de um ativo.

59. H? uma forte associa??o entre incorrer em gastos e gerar ativos, mas ambas as atividades n?o necessariamente coincidem entre si. Assim, o fato de uma entidade ter incorrido num gasto pode fornecer evid?ncia da sua busca por futuros benef?cios econ?micos, mas n?o ? prova conclusiva de que a defini??o de ativo tenha sido obtida. Da mesma forma, a aus?ncia de um gasto n?o impede que um item satisfa?a a defini??o de ativo e se qualifique para reconhecimento no balan?o patrimonial; por exemplo, itens que foram doados ? entidade podem satisfazer a defini??o de ativo.

Passivos

60. Uma caracter?stica essencial para a exist?ncia de um passivo ? que a entidade tenha uma obriga??o presente. Uma obriga??o ? um dever ou responsabilidade de agir ou fazer de uma certa maneira. As obriga??es podem ser legalmente exig?veis em conseq??ncia de um contrato ou de requisitos estatut?rios. Esse ? normalmente o caso, por exemplo, das contas a pagar por mercadorias e servi?os recebidos. Obriga??es surgem tamb?m de pr?ticas usuais de neg?cios, usos e costumes e o desejo de manter boas rela??es comerciais ou agir de maneira eq?itativa. Se, por exemplo, uma entidade decide, por uma quest?o de pol?tica mercadol?gica ou de imagem, retificar defeitos em seus produtos, mesmo quando tais defeitos tenham se tornado conhecidos depois que expirou o per?odo da garantia, as import?ncias que espera gastar com os produtos j? vendidos constituem-se passivos.

61. Deve-se fazer uma distin??o entre uma obriga??o presente e um compromisso futuro. A decis?o da Administra??o de uma entidade de adquirir ativos no futuro n?o constitui, por si s?, uma obriga??o presente. A obriga??o normalmente surge somente quando o ativo ? recebido ou a entidade assina um acordo irrevog?vel de aquisi??o do ativo. Neste ?ltimo caso, a natureza irrevog?vel do acordo significa que as conseq??ncias econ?micas de deixar de cumprir a obriga??o, por exemplo, por causa da exist?ncia de uma penalidade significativa, deixem a entidade com pouca ou nenhuma alternativa para evitar o desembolso de recursos em favor da outra parte.

62. A liquida??o de uma obriga??o presente geralmente implica na utiliza??o, pela entidade, de recursos capazes de gerar benef?cios econ?micos a fim de satisfazer o direito da outra parte. A extin??o de uma obriga??o presente pode ocorrer de diversas maneiras, por exemplo, por meio de:

(a) pagamento em dinheiro;

(b) transfer?ncia de outros ativos;

(c) presta??o de servi?os;

(d) substitui??o da obriga??o por outra; ou

(e) convers?o da obriga??o em capital.

Uma obriga??o pode tamb?m ser extinta por outros meios, tais como pela ren?ncia do credor ou pela perda dos seus direitos credit?cios.

63. Passivos resultam de transa??es ou outros eventos passados. Assim, por exemplo, a aquisi??o de mercadorias e o uso de servi?os resultam em contas a pagar (a n?o ser que pagos adiantadamente ou na entrega) e o recebimento de um empr?stimo resulta na obriga??o de liquid?-lo. Ou uma entidade pode ter a necessidade de reconhecer como passivo futuros abatimentos baseados no volume das compras anuais dos clientes; nesse caso, a venda das mercadorias no passado ? a transa??o da qual deriva o passivo.

64. Alguns passivos somente podem ser mensurados com o emprego de um elevado grau de estimativa. No Brasil esses passivos s?o descritos como provis?es. A defini??o de passivo, constante do item 49, tem um enfoque amplo e assim, se a provis?o envolve uma obriga??o presente e satisfaz os demais crit?rios da defini??o, ela ? um passivo, ainda que seu valor tenha que ser estimado. Exemplos incluem provis?es por pagamentos a serem feitos para satisfazer acordos com garantias em vigor e provis?es para fazer face a obriga??es de aposentadoria.

Patrim?nio L?quido

65. Embora o patrim?nio l?quido seja definido no item 49 como um valor residual, ele pode ter subclassifica??es no balan?o patrimonial. Por exemplo, recursos aportados pelos s?cios, reservas resultantes de apropria??es de lucros e reservas para manuten??o do capital podem ser demonstrados separadamente. Tais classifica??es podem ser importantes para a tomada de decis?o dos usu?rios das demonstra??es cont?beis quando indicarem restri??es legais ou de outra natureza sobre a capacidade que a entidade tem de distribuir ou aplicar de outra forma os seus recursos patrimoniais. Podem tamb?m refletir o fato de que acionistas de uma entidade tenham direitos diferentes em rela??o ao recebimento de dividendos ou reembolso de capital.

66. A constitui??o de reservas ?, ?s vezes, exigida pelo estatuto ou por lei para dar ? entidade e seus credores uma margem maior de prote??o contra os efeitos de preju?zos. Outras reservas podem ser constitu?das em atendimento a leis que concedem isen??es ou redu??es nos impostos a pagar quando s?o feitas transfer?ncias para tais reservas. A exist?ncia e o valor de tais reservas legais, estatut?rias e fiscais representam informa??es que podem ser importantes para a tomada de decis?o dos usu?rios. As transfer?ncias para tais reservas s?o apropria??es de lucros acumulados, portanto, n?o constituem despesas.

67. O valor pelo qual o patrim?nio l?quido ? apresentado no balan?o patrimonial depende da mensura??o dos ativos e passivos. Normalmente, o valor do patrim?nio l?quido somente por coincid?ncia ? igual ao valor de mercado das a??es da entidade ou da soma que poderia ser obtida pela venda dos seus ativos e liquida??o de seus passivos numa base de item-por-item, ou da entidade como um todo, numa base de continuidade operacional.

68. Atividades comerciais e industriais, bem como outros neg?cios s?o freq?entemente exercidos por meio de firmas individuais, sociedades limitadas, entidades estatais e outras organiza??es cuja estrutura legal e regulamentar pode ser diferente daquela aplic?vel ?s sociedades por a??es. Por exemplo, pode haver poucas restri??es, ou nenhuma, sobre a distribui??o aos propriet?rios ou outros benefici?rios de import?ncias inclu?das no patrim?nio l?quido. Independentemente desses fatos, a defini??o de patrim?nio l?quido e os outros aspectos desta Estrutura Conceitual que tratam do patrim?nio l?quido s?o igualmente aplic?veis a tais entidades.

Desempenho

69. O resultado ? freq?entemente usado como medida de desempenho ou como base para outras avalia??es, tais como o retorno do investimento ou resultado por a??o. Os elementos diretamente relacionados com a mensura??o do resultado s?o as receitas e as despesas. O reconhecimento e mensura??o das receitas e despesas e,?conseq?entemente, do resultado, dependem em parte dos conceitos de capital e de manuten??o do capital usados pela entidade na prepara??o de suas demonstra??es cont?beis. Esses conceitos s?o discutidos nos itens 102 a 110.

70. Receitas e despesas s?o definidas como segue:

(a) Receitas s?o aumentos nos benef?cios econ?micos durante o per?odo cont?bil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminui??o de passivos, que resultam em aumentos do patrim?nio l?quido e que n?o sejam provenientes de aporte dos propriet?rios da entidade; e

(b) Despesas s?o decr?scimos nos benef?cios econ?micos durante o per?odo cont?bil sob a forma de sa?da de recursos ou redu??o de ativos ou incrementos em passivos, que resultam em decr?scimo do patrim?nio l?quido e que n?o sejam provenientes de distribui??o aos propriet?rios da entidade.

71. As defini??es de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais, mas n?o especificam os crit?rios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstra??o do resultado. Os crit?rios para o reconhecimento das receitas e despesas s?o comentados nos itens 82 a 98.

72. As receitas e despesas podem ser apresentadas na demonstra??o do resultado de diferentes maneiras, de modo que prestem informa??es relevantes para a tomada de decis?es. Por exemplo, ? pr?tica comum distinguir entre receitas e despesas que surgem no curso das atividades usuais da entidade e as demais. Essa distin??o ? feita porque a fonte de uma receita ? relevante na avalia??o da capacidade que a entidade tenha de gerar caixa ou equivalentes de caixa no futuro; por exemplo, receitas oriundas de atividades eventuais como a venda de um investimento de longo prazo normalmente n?o se repetem numa base regular. Nessa distin??o, deve-se levar em conta a natureza da entidade e suas opera??es. Itens que resultam das atividades ordin?rias de uma entidade podem ser incomuns em outras entidades.

73. A distin??o entre itens de receitas e de despesas e a sua combina??o de diferentes maneiras tamb?m permitem demonstrar v?rias formas de medir o desempenho da entidade, com maior ou menor abrang?ncia de itens. Por exemplo, a demonstra??o do resultado pode apresentar a margem bruta, o lucro ou preju?zo das atividades ordin?rias antes dos tributos sobre o resultado, o lucro ou o preju?zo das atividades ordin?rias depois desses tributos e o lucro ou preju?zo l?quido.

Receitas

74. A defini??o de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos. A receita surge no curso das atividades ordin?rias de uma entidade e ? designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honor?rios, juros, dividendos,?royalties e alugu?is.

75. Ganhos representam outros itens que se enquadram na defini??o de receita e podem ou n?o surgir no curso das atividades ordin?rias da entidade, representando aumentos nos benef?cios econ?micos e, como tal, n?o diferem, em natureza, das receitas. Conseq?entemente, n?o s?o considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual.

76. Ganhos incluem, por exemplo, aqueles que resultam da venda de ativos n?o- correntes. A defini??o de receita tamb?m inclui ganhos n?o realizados; por exemplo, os que resultam da reavalia??o de t?tulos negoci?veis e os que resultam de aumentos no valor de ativos a longo prazo. Quando esses ganhos s?o reconhecidos na demonstra??o do resultado, eles s?o usualmente apresentados separadamente, porque sua divulga??o ? ?til para fins de tomada de decis?es econ?micas. Esses ganhos s?o, na maioria das vezes, mostrados l?quidos das respectivas despesas.

77. V?rios tipos de ativos podem ser recebidos ou aumentados por meio da receita; exemplos incluem caixa, contas a receber, mercadorias e servi?os recebidos em troca de mercadorias e servi?os fornecidos. A receita tamb?m pode resultar da liquida??o de passivos. Por exemplo, a entidade pode fornecer mercadorias e servi?os a um credor em liquida??o da obriga??o de pagar um empr?stimo.

Despesas

78. A defini??o de despesas abrange perdas assim como as despesas que surgem no curso das atividades ordin?rias da entidade. As despesas que surgem no curso das atividades ordin?rias da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, sal?rios e deprecia??o. Geralmente, tomam a forma de um desembolso ou redu??o de ativos como caixa e equivalentes de caixa, estoques e ativo imobilizado.

79. Perdas representam outros itens que se enquadram na defini??o de despesas e podem ou n?o surgir no curso das atividades ordin?rias da entidade, representando decr?scimos nos benef?cios econ?micos e, como tal, n?o s?o de natureza diferente das demais despesas. Assim, n?o s?o consideradas como um elemento ? parte nesta Estrutura Conceitual.

80. Perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como inc?ndio e inunda??es, assim como as que decorrem da venda de ativos n?o-correntes. A defini??o de despesas tamb?m inclui as perdas n?o realizadas, por exemplo, as que surgem dos efeitos dos aumentos na taxa de c?mbio de uma moeda estrangeira com rela??o aos empr?stimos a pagar em tal moeda. Quando as perdas s?o reconhecidas na demonstra??o do resultado, elas s?o geralmente demonstradas separadamente, pois sua divulga??o ? ?til para fins de tomada de decis?es econ?micas. As perdas s?o geralmente demonstradas l?quidas das respectivas?receitas.

Ajustes para Manuten??o do Capital

81. A reavalia??o ou a atualiza??o de ativos e passivos d?o margem a aumentos ou diminui??es do patrim?nio l?quido. Embora tais aumentos ou diminui??es se enquadrem na defini??o de receitas e de despesas, sob certos conceitos de manuten??o do capital eles n?o s?o inclu?dos na demonstra??o do resultado. Em vez disso, tais itens s?o inclu?dos no patrim?nio l?quido como ajustes para manuten??o do capital ou reservas de reavalia??o. Esses conceitos de manuten??o do capital s?o comentados nos itens 102 a 110 desta Estrutura Conceitual.

Reconhecimento dos Elementos das Demonstra??es Cont?beis

82. Reconhecimento ? o processo que consiste em incorporar ao balan?o patrimonial ou ? demonstra??o do resultado um item que se enquadre na defini??o de um elemento e que satisfa?a os crit?rios de reconhecimento mencionados no item 83. Envolve a descri??o do item, a atribui??o do seu valor e a sua inclus?o no balan?o patrimonial ou na demonstra??o do resultado. Os itens que satisfazem os crit?rios de reconhecimento devem ser registrados no balan?o ou na demonstra??o do resultado. A falta de reconhecimento de tais itens n?o ? corrigida pela divulga??o das pr?ticas cont?beis adotadas nem pelas notas ou material explicativo.

83. Um item que se enquadre na defini??o de ativo ou passivo deve ser reconhecido nas demonstra??es cont?beis se:

(a) for prov?vel que algum benef?cio econ?mico futuro referente ao item venha a ser recebido ou entregue pela entidade; e

(b) ele tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases confi?veis.

84. Ao avaliar se um item se enquadra nesses crit?rios e, portanto, se qualifica para fins de reconhecimento nas demonstra??es cont?beis, ? necess?rio considerar as observa??es sobre materialidade comentadas nos itens 29 e 30. O inter- relacionamento entre os elementos significa que um item que se enquadra na defini??o e nos crit?rios de reconhecimento de um determinado elemento, por exemplo, um ativo, requer automaticamente o reconhecimento de outro elemento, por exemplo, uma receita ou um passivo.

Probabilidade de Realiza??o de Benef?cio Econ?mico Futuro

85. O conceito de probabilidade ? usado nos crit?rios de reconhecimento para determinar o grau de incerteza com que os benef?cios econ?micos futuros referentes ao item venham a ser recebidos ou entregues pela entidade. O conceito?est? em conformidade com a incerteza que caracteriza o ambiente em que a entidade opera. As avalia??es do grau de incerteza ligado ao fluxo de futuros benef?cios econ?micos s?o feitas com base na evid?ncia dispon?vel quando as demonstra??es cont?beis s?o preparadas. Por exemplo, quando ? prov?vel que uma conta a receber devida ? entidade seja paga, ? ent?o justific?vel, na aus?ncia de qualquer evid?ncia em contr?rio, reconhecer a conta a receber como um ativo. Para uma grande quantidade de contas a receber, entretanto, algum grau de inadimpl?ncia ? normalmente considerado prov?vel; dessa forma, reconhece-se como uma despesa a esperada redu??o nos benef?cios econ?micos.

Confiabilidade da Mensura??o

86. O segundo crit?rio para reconhecimento de um item ? que ele possua um custo ou valor que possa ser determinado em bases confi?veis, conforme comentado nos itens 31 a 38 desta Estrutura Conceitual. Em muitos casos, o custo ou valor precisa ser estimado; o uso de estimativas razo?veis ? uma parte essencial da prepara??o das demonstra??es cont?beis e n?o prejudica a sua confiabilidade. Quando, entretanto, n?o puder ser feita uma estimativa razo?vel, o item n?o deve ser reconhecido no balan?o patrimonial ou na demonstra??o do resultado. Por exemplo, o valor que se espera receber de uma a??o judicial pode enquadrar-se nas defini??es tanto de um ativo como de uma receita, assim como nos crit?rios exigidos para reconhecimento; todavia, se n?o ? poss?vel determinar, em bases confi?veis, o valor que ser? recebido, ele n?o deve ser reconhecido como um ativo ou uma receita; a exist?ncia da reclama??o dever? ser, entretanto, divulgada nas notas explicativas ou demonstra??es suplementares.

87. Um item que, em determinado momento, deixe de se enquadrar nos crit?rios de reconhecimento constantes do item 83, poder? qualificar-se para reconhecimento em data posterior como resultado de circunst?ncias ou eventos subseq?entes.

88. Um item que possui as caracter?sticas de ativo, passivo, receita ou despesa, mas n?o atende aos crit?rios para reconhecimento, pode, entretanto, requerer divulga??o nas notas e material explicativos ou em demonstra??es suplementares. Isso ser? apropriado quando a divulga??o do item for considerada relevante para a avalia??o da posi??o patrimonial e financeira, do desempenho e das muta??es na posi??o financeira da entidade por parte dos usu?rios das demonstra??es cont?beis.

Reconhecimento de Ativos

89. Um ativo ? reconhecido no balan?o patrimonial quando for prov?vel que benef?cios econ?micos futuros dele provenientes fluir?o para a entidade e seu custo ou valor puder ser determinado em bases confi?veis.

90. Um ativo n?o ? reconhecido no balan?o patrimonial quando desembolsos tiverem sido incorridos ou comprometidos, dos quais seja improv?vel a gera??o de?benef?cios econ?micos para a entidade ap?s o per?odo cont?bil corrente. Ao inv?s, tal transa??o ? reconhecida como despesa na demonstra??o do resultado. Esse tratamento n?o implica dizer que a inten??o da Administra??o ao incorrer na despesa n?o tenha sido a de gerar benef?cios econ?micos futuros para a entidade ou que a Administra??o tenha sido mal conduzida. A ?nica implica??o ? que o grau de certeza quanto ? gera??o de benef?cios econ?micos para a entidade, ap?s o per?odo cont?bil corrente, ? insuficiente para justificar o reconhecimento de um ativo.

Reconhecimento de Passivos

91. Um passivo ? reconhecido no balan?o patrimonial quando for prov?vel que uma sa?da de recursos envolvendo benef?cios econ?micos seja exigida em liquida??o de uma obriga??o presente e o valor pelo qual essa liquida??o se dar? possa ser determinado em bases confi?veis. Na pr?tica, as obriga??es contratuais ainda n?o integralmente cumpridas de forma proporcional (por exemplo, obriga??es decorrentes de pedidos de compra de produtos e mercadorias, mas ainda n?o recebidos) n?o s?o geralmente reconhecidas como passivos nas demonstra??es cont?beis. Contudo, tais obriga??es podem enquadrar-se na defini??o de passivos e, desde que sejam atendidos os crit?rios de reconhecimento nas circunst?ncias espec?ficas, poder?o qualificar-se para reconhecimento. Nesses casos, o reconhecimento do passivo exige o reconhecimento dos correspondentes ativo ou despesa.

Reconhecimento de Receitas

92. A receita ? reconhecida na demonstra??o do resultado quando resulta em um aumento, que possa ser determinado em bases confi?veis, nos benef?cios econ?micos futuros provenientes do aumento de um ativo ou da diminui??o de um passivo. Isso significa, de fato, que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento de aumento de ativo ou de diminui??o de passivo. Mas isso n?o significa que todo aumento de ativo ou redu??o de passivo corresponda a uma receita.

93. Os procedimentos normalmente adotados na pr?tica para reconhecimento da receita, como por exemplo o requisito de que a receita deve ter sido ganha, s?o aplica??es dos crit?rios de reconhecimento definidos nesta Estrutura Conceitual. Tais procedimentos s?o geralmente orientados para restringir o reconhecimento como receita ?queles itens que possam ser determinados em bases confi?veis e tenham um grau suficiente de certeza.

Reconhecimento de Despesas

94. As despesas s?o reconhecidas na demonstra??o do resultado quando surge um decr?scimo, que possa ser determinado em bases confi?veis, nos futuros benef?cios econ?micos provenientes da diminui??o de um ativo ou do aumento de um?passivo. Isso significa, de fato, que o reconhecimento de despesa ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento do passivo ou da diminui??o do ativo (por exemplo, a provis?o para obriga??es trabalhistas ou a deprecia??o de um equipamento).

95. As despesas s?o reconhecidas na demonstra??o do resultado com base na associa??o direta entre elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo, usualmente chamado de confronta??o entre despesas e receitas (Regime de Compet?ncia), envolve o reconhecimento simult?neo ou combinado das receitas e despesas que resultem diretamente das mesmas transa??es ou outros eventos; por exemplo, os v?rios componentes de despesas que integram o custo das mercadorias vendidas devem ser reconhecidos na mesma data em que a receita derivada da venda das mercadorias ? reconhecida. Entretanto, a aplica??o do conceito de confronta??o da receita e despesa de acordo com esta Estrutura Conceitual n?o autoriza o reconhecimento de itens no balan?o patrimonial que n?o satisfa?am ? defini??o de ativos ou passivos.

96. Quando se espera que os benef?cios econ?micos sejam gerados ao longo de v?rios per?odos cont?beis, e a confronta??o com a correspondente receita somente possa ser feita de modo geral e indireto, as despesas s?o reconhecidas na demonstra??o do resultado com base em procedimentos de aloca??o sistem?tica e racional. Muitas vezes isso ? necess?rio ao reconhecer despesas associadas com o uso ou desgaste de ativos, tais como imobilizado, ?gio, marcas e patentes; em tais casos, a despesa ? designada como deprecia??o ou amortiza??o. Esses procedimentos de aloca??o destinam-se a reconhecer despesas nos per?odos cont?beis em que os benef?cios econ?micos associados a tais itens sejam consumidos ou expirem.

97. Uma despesa ? reconhecida imediatamente na demonstra??o do resultado quando um gasto n?o produz benef?cios econ?micos futuros ou quando, e na extens?o em que os benef?cios econ?micos futuros n?o se qualificam, ou deixam de se qualificar, para reconhecimento no balan?o patrimonial como um ativo.

98. Uma despesa ? tamb?m reconhecida na demonstra??o do resultado quando um passivo ? incorrido sem o correspondente reconhecimento de um ativo, como no caso de um passivo decorrente de garantia de produto.

Mensura??o dos Elementos das Demonstra??es Cont?beis

99. Mensura??o ? o processo que consiste em determinar os valores pelos quais os elementos das demonstra??es cont?beis devem ser reconhecidos e apresentados no balan?o patrimonial e na demonstra??o do resultado. Esse processo envolve a sele??o de uma base espec?fica de mensura??o.

100. Diversas bases de mensura??o s?o empregadas em diferentes graus e em variadas?combina??es nas demonstra??es cont?beis. Essas bases incluem o seguinte:

(a) Custo hist?rico. Os ativos s?o registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que s?o entregues para adquiri-los na data da aquisi??o, podendo ou n?o ser atualizados pela varia??o na capacidade geral de compra da moeda. Os passivos s?o registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obriga??o ou, em algumas circunst?ncias (por exemplo, imposto de renda), pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que ser?o necess?rios para liquidar o passivo no curso normal das opera??es, podendo tamb?m, em certas circunst?ncias, ser atualizados monetariamente.

(b) Custo corrente. Os ativos s?o reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data do balan?o. Os passivos s?o reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, n?o descontados, que seriam necess?rios para liquidar a obriga??o na data do balan?o.

(c) Valor realiz?vel (valor de realiza??o ou de liquida??o). Os ativos s?o mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos pela venda numa forma ordenada. Os passivos s?o mantidos pelos seus valores de liquida??o, isto ?, pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, n?o descontados, que se espera seriam pagos para liquidar as correspondentes obriga??es no curso normal das opera??es da entidade.

(d) Valor presente. Os ativos s?o mantidos pelo valor presente, descontado, do fluxo futuro de entrada l?quida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das opera??es da entidade. Os passivos s?o mantidos pelo valor presente, descontado, do fluxo futuro de sa?da l?quida de caixa que se espera seja necess?rio para liquidar o passivo no curso normal das opera??es da entidade.

101. A base de mensura??o mais comumente adotada pelas entidades na prepara??o de suas demonstra??es cont?beis ? o custo hist?rico. Ele ? normalmente combinado com outras bases de avalia??o. Por exemplo, os estoques s?o geralmente mantidos pelo menor valor entre o custo e o valor l?quido de realiza??o, os t?tulos e a??es negoci?veis podem em determinadas circunst?ncias ser mantidos a valor de mercado e os passivos decorrentes de pens?es s?o mantidos pelo valor presente de tais benef?cios no futuro. Al?m disso, em algumas circunst?ncias entidades usam a base de custo corrente como uma resposta ? incapacidade do modelo cont?bil de custo hist?rico enfrentar os efeitos das mudan?as de pre?os dos ativos n?o- monet?rios.

Conceitos de Capital e de Manuten??o de Capital

Conceitos de Capital

102. O conceito financeiro de capital ? adotado pela maioria das entidades na prepara??o de suas demonstra??es cont?beis. De acordo com o conceito financeiro de capital, tal como o dinheiro investido ou o seu poder de compra investido, o capital ? sin?nimo de ativo l?quido ou patrim?nio l?quido da entidade. Por outro lado, segundo o conceito f?sico de capital, o capital ? considerado como a capacidade produtiva da entidade baseada, por exemplo, nas unidades de produ??o di?ria.

103. A sele??o do conceito de capital apropriado para a entidade deve ser baseada nas necessidades dos usu?rios das demonstra??es cont?beis. Assim, o conceito financeiro de capital deve ser adotado se os usu?rios das demonstra??es cont?beis est?o principalmente interessados na manuten??o do capital nominal investido ou no poder de compra do capital investido. Se, entretanto, a principal preocupa??o dos usu?rios ? com a capacidade operacional da entidade, o conceito f?sico de capital deve ser usado. O conceito escolhido indica a meta a ser atingida na determina??o do lucro, embora possa haver dificuldades de mensura??o em se tornar operacional esse conceito.

Conceitos de Manuten??o do Capital e Determina??o do Lucro

104. Os conceitos de capital mencionados no item 102 d?o origem aos seguintes conceitos de manuten??o de capital:

(a) Manuten??o do capital financeiro. De acordo com esse conceito, o lucro ? auferido somente se o montante financeiro (ou dinheiro) dos ativos l?quidos no fim do per?odo excede o seu montante financeiro (ou dinheiro) no come?o do per?odo, depois de exclu?das quaisquer distribui??es aos propriet?rios e seus aportes de capital durante o per?odo. A manuten??o do capital financeiro pode ser medida em qualquer unidade monet?ria nominal ou em unidades de poder aquisitivo constante.

(b) Manuten??o do capital f?sico. De acordo com esse conceito, o lucro ? auferido somente se a capacidade f?sica produtiva (ou capacidade operacional) da entidade (ou os recursos ou fundos necess?rios para atingir essa capacidade) no fim do per?odo excede a capacidade f?sica produtiva no in?cio do per?odo, depois de exclu?das quaisquer distribui??es aos propriet?rios e seus aportes de capital durante o per?odo.

105. O conceito de manuten??o do capital est? relacionado ? forma como a entidade define o capital que ela procura manter. Ele representa um elo entre os conceitos de capital e os conceitos de lucro, pois fornece um ponto de refer?ncia para medi??o do lucro; ? uma condi??o essencial para distinguir entre o retorno sobre o?capital da entidade e a recupera??o do capital; somente os ingressos de ativos que excedem os valores necess?rios para manuten??o do capital podem ser considerados como lucro e, portanto, como retorno sobre o capital. Portanto, o lucro ? o valor remanescente depois que as despesas (inclusive os ajustes de manuten??o do capital, quando for apropriado) tiverem sido deduzidas do resultado. Se as despesas excederem a receita, o saldo ser? um preju?zo.

106. O conceito f?sico de manuten??o de capital requer a ado??o do custo corrente como base de avalia??o. O conceito financeiro de manuten??o do capital, entretanto, n?o requer o uso de uma base espec?fica de mensura??o. A escolha da base conforme este conceito depende do tipo de capital financeiro que a entidade est? procurando manter.

107. A principal diferen?a entre os dois conceitos de manuten??o do capital est? no tratamento dos efeitos das mudan?as nos pre?os dos ativos e passivos da entidade. Em termos gerais, uma entidade ter? mantido seu capital se ela tiver tanto capital no fim do per?odo como tinha no in?cio, computados os efeitos das distribui??es aos propriet?rios e seus aportes para o capital durante esse per?odo. Qualquer valor al?m daquele necess?rio para manter o capital do in?cio do per?odo ? lucro.

108. De acordo com o conceito financeiro de manuten??o do capital, no qual o capital ? definido em termos de unidades monet?rias nominais, o lucro representa o aumento do capital monet?rio nominal no per?odo. Assim, os aumentos nos pre?os de ativos mantidos no per?odo, convencionalmente designados como ganhos de estocagem, s?o, conceitualmente, lucros. Poder?o eles n?o ser reconhecidos como tais, entretanto, at? que os ativos sejam vendidos mediante uma transa??o com terceiros. Quando o conceito financeiro de manuten??o de capital ? definido em termos de unidades de poder aquisitivo constante, o lucro representa o aumento do poder aquisitivo, no per?odo, do capital investido. Assim, somente a parcela do aumento nos pre?os dos ativos que exceder o aumento no n?vel geral de pre?os ? considerada como lucro. O restante do aumento ? tratado como um ajuste para manuten??o do capital e, conseq?entemente, como parte integrante do patrim?nio l?quido.

109. De acordo com o conceito f?sico de manuten??o do capital, quando o capital ? definido em termos de capacidade f?sica produtiva, o lucro representa o aumento desse capital no per?odo. Todas as mudan?as de pre?os afetando ativos e passivos da entidade s?o vistas, nesse conceito, como mudan?as na mensura??o da capacidade f?sica produtiva da entidade; dessa forma, devem ser tratadas como ajustes para manuten??o do capital, que s?o parte do patrim?nio l?quido, e n?o como lucro.

110. A sele??o das bases de mensura??o e o conceito de manuten??o do capital determinar?o o modelo cont?bil usado na prepara??o das demonstra??es cont?beis. Diferentes modelos cont?beis apresentam diferentes graus de relev?ncia e?confiabilidade e, como em outras ?reas, a Administra??o deve procurar um equil?brio entre a relev?ncia e a confiabilidade, considerando tamb?m o consenso entre os agentes econ?micos. Esta Estrutura Conceitual ? aplic?vel a um elenco de modelos cont?beis e orienta na prepara??o e apresenta??o das demonstra??es cont?beis elaboradas conforme o modelo escolhido.