Pronunciamento CPC n? 4 DE 03/10/2008

Norma Federal - Publicado no DO em 03 out 2008

Ativo Intang?vel

(Revogado: pelo?Pronunciamento CPC N? 04 (R1) DE 05/11/2010):

COMIT? DE PRONUNCIAMENTOS CONT?BEIS

PRONUNCIAMENTO T?CNICO CPC-04

ATIVO INTANG?VEL

Correla??o ?s Normas Internacionais de Contabilidade  IAS 38

?NDICE

Conte?do	Item
OBJETIVO	1
ALCANCE	2 - 7
DEFINI??ES	8 - 17
Ativo intang?vel	9 - 17
Identifica??o	11 - 12
Controle	13 - 16
Benef?cios econ?micos futuros	17
RECONHECIMENTO E MENSURA??O	18 - 67
Aquisi??o separada	25 - 32
Aquisi??o no contexto de combina??o de neg?cios	33 - 42
Mensura??o do valor justo de um ativo intang?vel adquirido em uma combina??o de neg?cios	35 - 40
Gastos subseq?entes em um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento adquirido	41 - 42
Aquisi??o por meio de subven??o ou assist?ncia governamentais	43
Permuta de ativos	44 - 46
?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente	47 - 49
Ativo intang?vel gerados internamente	50 - 66
Fase de pesquisa	53 - 55
Fase de desenvolvimento	56 - 63
Custo de ativo intang?vel gerado internamente	64 - 66
RECONHECIMENTO DE DESPESA	67 – 71
Despesa Anterior n?o reconhecida como ativo	71
MENSURA??O AP?S RECONHECIMENTO	72 - 87
M?todo de custo	74
M?todo de reavalia??o	75 - 87
VIDA ?TIL	88 - 96
ATIVO INTANG?VEL COM VIDA ?TIL DEFINIDA	97 - 106
Per?odo e m?todo de amortiza??o	97 - 99
Valor residual	100 - 103
Revis?o do per?odo e do m?todo de amortiza??o	104 - 106
ATIVO INTANG?VEL COM VIDA ?TIL INDEFINIDA	107 - 110
Revis?o da vida ?til	109 - 110
RECUPERA??O DO VALOR CONT?BIL – PERDA POR REDU??O AO VALOR RECUPER?VEL DE ATIVOS	111
BAIXA E ALIENA??O	112 - 117
DIVULGA??O	118 - 128
Geral	118 - 123
Ativo Intang?vel mensurados ap?s o reconhecimento utilizando o m?todo de reavalia??o	124 - 125
Gasto com pesquisa e desenvolvimento	126 - 127
Outras informa??es	128
Disposi??es transit?rias	129 – 130
Exemplos ilustrativos	?

Objetivo

1. O objetivo do presente Pronunciamento T?cnico ? o de definir o tratamento cont?bil dos ativos intang?veis que n?o s?o abrangidos especificamente em outro Pronunciamento. Este Pronunciamento estabelece que uma entidade deve reconhecer um ativo intang?vel apenas se determinados crit?rios especificados neste Pronunciamento forem atendidos. O Pronunciamento tamb?m especifica como mensurar o valor cont?bil dos ativos intang?veis, exigindo divulga??es espec?ficas sobre esses ativos.

Alcance

2. O presente Pronunciamento aplica-se ? contabiliza??o de ativos intang?veis, exceto:

(a)?ativos intang?veis dentro do alcance de outro pronunciamento;

(b) ?gio pago por expectativa de rentabilidade futura (goodwill ou fundo de com?rcio) surgido na aquisi??o de investimento avaliado pelo m?todo de equival?ncia patrimonial ou decorrente de combina??o de neg?cios;

(d) arrendamentos mercantis dentro do alcance de outro pronunciamento;

(e) direitos de explora??o de recursos minerais e gastos com a explora??o ou o desenvolvimento e a extra??o de min?rios, petr?leo, g?s natural e outros recursos exaur?veis similares;

(f) ativos intang?veis de longo prazo, classificados como mantidos para venda, ou inclu?dos em um grupo de itens que estejam classificados como mantidos para venda;

(g) ativos fiscais diferidos;

(h) ativos decorrentes de benef?cios a empregados; e

(i) custos de aquisi??o diferidos e ativos intang?veis resultantes dos direitos contratuais de seguradora segundo contratos de seguro. No caso dos ativos intang?veis, mesmo relacionados a contratos de seguro, os requerimentos de divulga??o contidos neste Pronunciamento s?o aplic?veis (itens 118 a 128).

3. No caso de pronunciamento que se refira a assunto espec?fico, prevalece o conte?do desse pronunciamento espec?fico.

4. Alguns ativos intang?veis podem estar contidos em elementos que possuem subst?ncia f?sica, como um disco (como no caso de software), documenta??o jur?dica (no caso de licen?a ou patente) ou em um filme. Para saber se um ativo que cont?m elementos intang?veis e tang?veis deve ser tratado como ativo imobilizado ou como ativo intang?vel, nos termos do presente Pronunciamento, a entidade avalia qual elemento ? mais significativo. Por exemplo, um software de uma m?quina-ferramenta controlada por computador que n?o funciona sem esse software espec?fico ? parte integrante do referido equipamento, devendo ser tratado como ativo imobilizado. O mesmo se aplica ao sistema operacional de um computador. Quando o software n?o ? parte integrante do respectivo hardware, ele deve ser tratado como ativo intang?vel.

5. Entre outros, o presente Pronunciamento aplica-se a gastos com propaganda, marcas, patentes, treinamento, in?cio das opera??es (tamb?m denominados pr?-operacionais) e atividades de pesquisa e desenvolvimento. As atividades de pesquisa e desenvolvimento destinam-se ao desenvolvimento de conhecimento. Por conseguinte, apesar de poderem gerar um ativo com subst?ncia f?sica (p.ex., um prot?tipo), o elemento f?sico do ativo ? secund?rio em rela??o ao seu componente intang?vel, isto ?, o conhecimento incorporado ao mesmo.

6. No caso de arrendamento financeiro, o ativo correspondente pode ser tang?vel ou intang?vel. Ap?s o reconhecimento inicial, o arrendat?rio aplica o presente Pronunciamento para a contabiliza??o de um ativo intang?vel. Direitos cedidos por meio de contratos de licenciamento para itens como filmes cinematogr?ficos, grava??es em v?deo, pe?as, manuscritos, patentes e direitos autorais se enquadram no presente Pronunciamento.

7. As exclus?es do alcance deste Pronunciamento podem ocorrer no caso de determinadas atividades ou transa??es que s?o t?o especializadas que d?o origem a quest?es que requerem tratamento diferenciado. Essas quest?es ocorrem na contabiliza??o de gastos com a explora??o ou o desenvolvimento e a extra??o de petr?leo, g?s e dep?sitos minerais de ind?strias extrativas ou no caso de contratos de seguros. Portanto, o presente Pronunciamento n?o ? aplic?vel a tais atividades e contratos. Entretanto, este Pronunciamento aplica-se a outros ativos intang?veis utilizados (caso do software) e a outros gastos incorridos (como os gastos pr?-operacionais) por ind?strias extrativas ou seguradoras.

Defini??es

8. ?Os termos abaixo s?o utilizados no presente Pronunciamento com os seguintes significados:

Mercado ativo ? um mercado no qual se verificam as seguintes condi??es:

(a) os itens transacionados no mercado s?o homog?neos;

(b) compradores e vendedores dispostos a negociar podem ser encontrados a qualquer momento; e

Combina??o de neg?cios ? o resultado de transa??es ou outros eventos em que um adquirente obt?m o controle de uma ou mais atividades empresariais diferentes. A obten??o do controle pode ser alcan?ada de diversas formas.

Data de aquisi??o de uma combina??o de neg?cios ? a data em que a adquirente obt?m efetivamente o controle sobre a adquirida.

Amortiza??o ? a aloca??o sistem?tica do valor amortiz?vel de ativo intang?vel ao longo da sua vida ?til.

Ativo ? um recurso:

(a) controlado por uma entidade como resultado de eventos passados; e

(b) do qual se espera que resultem benef?cios econ?micos futuros para a entidade.

Valor cont?bil ? o valor pelo qual um ativo ? reconhecido no balan?o patrimonial ap?s a dedu??o da amortiza??o acumulada e da perda por desvaloriza??o.

Custo ? o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo de qualquer outra remunera??o dada para adquirir um ativo na data da sua aquisi??o ou constru??o, ou ainda, se for o caso, o valor atribu?do ao ativo quando inicialmente reconhecido de acordo com as disposi??es espec?ficas de outro Pronunciamento.

Valor amortiz?vel ? o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, menos o seu valor residual.

Desenvolvimento ? a aplica??o dos resultados da pesquisa ou de outros conhecimentos em um plano ou projeto visando ? produ??o de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servi?os novos ou substancialmente aprimorados, antes do in?cio da sua produ??o comercial ou do seu uso.

Valor espec?fico para a entidade ? o valor presente dos fluxos de caixa que uma entidade espera (i) obter com o uso cont?nuo de um ativo e com a aliena??o ao final da sua vida ?til ou (ii) incorrer para a liquida??o de um passivo.

Valor justo de um ativo ? o valor pelo qual um ativo pode ser negociado entre partes interessadas, conhecedoras do neg?cio e independentes entre si, com aus?ncia de fatores que pressionem para a liquida??o da transa??o ou que caracterizem uma transa??o compuls?ria.

Perda por desvaloriza??o ? o valor pelo qual o valor cont?bil de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa excede seu valor recuper?vel (Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos).

Ativo intang?vel ? um ativo n?o monet?rio identific?vel sem subst?ncia f?sica.

Ativo monet?rio ? aquele representado por dinheiro ou por direitos a serem recebidos em dinheiro.

Pesquisa ? a investiga??o original e planejada realizada com a expectativa de adquirir novo conhecimento e entendimento cient?fico ou t?cnico.

Valor residual de um ativo intang?vel ? o valor estimado que uma entidade obteria com a venda do ativo, ap?s deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo j? tivesse a idade e a condi??o esperadas para o fim de sua vida ?til.

Vida ?til ?:

(a) o per?odo de tempo no qual a entidade espera utilizar um ativo; ou

(b) o n?mero de unidades de produ??o ou de unidades semelhantes que a entidade espera obter pela utiliza??o do ativo.

Ativo Intang?vel

9. As entidades freq?entemente despendem recursos ou contraem obriga??es com a aquisi??o, o desenvolvimento, a manuten??o ou o aprimoramento de recursos intang?veis como conhecimento cient?fico ou t?cnico, desenho e implanta??o de novos processos ou sistemas, licen?as, propriedade intelectual, conhecimento mercadol?gico, nome, reputa??o, imagem e marcas registradas (incluindo nomes comerciais e t?tulos de publica??es). Exemplos de itens que se enquadram nessas categorias amplas s?o: softwares, patentes, direitos autorais, direitos sobre filmes cinematogr?ficos, listas de clientes, direitos sobre hipotecas, licen?as de pesca, quotas de importa??o, franquias, relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes, participa??o no mercado e direitos de comercializa??o.

10. Nem todos os itens descritos no item anterior se enquadram na defini??o de ativo intang?vel, ou seja, s?o identific?veis, controlados e geradores de benef?cios econ?micos futuros. Caso um item abrangido pelo presente Pronunciamento n?o atenda ? defini??o de ativo intang?vel, o gasto incorrido na sua aquisi??o ou gera??o interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido. No entanto, se o item for adquirido em uma combina??o de neg?cios, passa a fazer parte do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) reconhecido na data da aquisi??o (ver item 67).

Identifica??o

11. A defini??o de ativo intang?vel requer que ele seja identific?vel, para diferenci?-lo do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill). O ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) reconhecido em uma combina??o de neg?cios ? um ativo que representa benef?cios econ?micos futuros gerados por outros ativos adquiridos em uma combina??o de neg?cios, que n?o s?o identificados individualmente e reconhecidos separadamente. Tais benef?cios econ?micos futuros podem advir da sinergia entre os ativos identific?veis adquiridos ou de ativos que, individualmente, n?o se qualificam para reconhecimento em separado nas demonstra??es cont?beis.

12. Um ativo satisfaz o crit?rio de identifica??o, em termos de defini??o de um ativo intang?vel, quando:

(a)?for separ?vel, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo relacionado, independente da inten??o de uso pela entidade; ou

(b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transfer?veis ou separ?veis da entidade ou de outros direitos e obriga??es.

Controle

13. A entidade controla um ativo quando det?m o poder de obter benef?cios econ?micos futuros gerados pelo recurso subjacente e de restringir o acesso de terceiros a esses benef?cios. Normalmente, a capacidade da entidade de controlar os benef?cios econ?micos futuros de ativo intang?vel adv?m de direitos legais que possam ser exercidos num tribunal. A aus?ncia de direitos legais dificulta a comprova??o do controle. No entanto, a imposi??o legal de um direito n?o ? uma condi??o imprescind?vel para o controle, visto que a entidade pode controlar benef?cios econ?micos futuros de outra forma.

14. O conhecimento de mercado e o t?cnico podem gerar benef?cios econ?micos futuros. A entidade controla esses benef?cios se, por exemplo, o conhecimento for protegido por direitos legais, tais como direitos autorais, uma limita??o de um acordo comercial (se permitida) ou o dever legal dos empregados de manterem a confidencialidade.

15. A entidade pode dispor de equipe de pessoal especializado e ser capaz de identificar habilidades adicionais que gerar?o benef?cios econ?micos futuros a partir do treinamento. A entidade pode tamb?m esperar que esse pessoal continue a disponibilizar as suas habilidades. Entretanto, o controle da entidade sobre os eventuais benef?cios econ?micos futuros gerados pelo pessoal especializado e pelo treinamento ? insuficiente para que esses itens se enquadrem na defini??o de ativo intang?vel. Por raz?o semelhante, raramente um talento gerencial ou t?cnico espec?fico atende ? defini??o de ativo intang?vel, a n?o ser que esteja protegido por direitos legais sobre a sua utiliza??o e obten??o dos benef?cios econ?micos futuros, al?m de se enquadrar nos outros aspectos da defini??o.

16. A entidade pode ter uma carteira de clientes ou participa??o de mercado e esperar que, em virtude dos seus esfor?os para criar relacionamentos e fidelizar clientes, estes continuar?o a negociar com a entidade. No entanto, a aus?ncia de direitos legais de prote??o ou de outro tipo de controle sobre as rela??es com os clientes ou a sua fidelidade faz com que a entidade normalmente n?o tenha controle suficiente sobre os benef?cios econ?micos previstos, gerados do relacionamento com os clientes e de sua fidelidade, para considerar que tais itens (p.ex. carteira de clientes, participa??o de mercado, relacionamento e fidelidade dos clientes) se enquadrem na defini??o de ativos intang?veis. Entretanto, na aus?ncia de direitos legais de prote??o do relacionamento com clientes, a capacidade de realizar opera??es com esses clientes ou similares por meio de rela??es n?o contratuais (que n?o sejam as advindas de uma combina??o de neg?cios) fornece evid?ncias de que a entidade ?, mesmo assim, capaz de controlar os eventuais benef?cios econ?micos futuros gerados pelas rela??es com clientes. Uma vez que tais opera??es tamb?m fornecem evid?ncias que esse relacionamento com clientes ? separ?vel, ele pode ser definido como ativo intang?vel.

Benef?cio econ?mico futuro

17.?Os benef?cios econ?micos futuros gerados por ativo intang?vel podem incluir a receita da venda de produtos ou servi?os, redu??o de custos ou outros benef?cios resultantes do uso do ativo pela entidade. Por exemplo, o uso da propriedade intelectual em um processo de produ??o pode reduzir os custos de produ??o futuros em vez de aumentar as receitas futuras.

Reconhecimento e mensura??o

18.?O reconhecimento de um item como ativo intang?vel exige que a entidade demonstre que ele atende:

(a) a defini??o de ativo intang?vel (ver itens 8 a 17); e

(b) os crit?rios de reconhecimento (ver itens 21 a 23).

Este requerimento ? aplic?vel a custos incorridos inicialmente para adquirir ou gerar internamente um ativo intang?vel e aos custos incorridos posteriormente para acrescentar algo, substituir parte ou recoloc?-lo em condi??es de uso.

19. Os itens 25 a 32 tratam da aplica??o dos crit?rios de reconhecimento de ativos intang?veis adquiridos separadamente, enquanto os itens 33 a 42 tratam da sua aplica??o a ativos intang?veis adquiridos em uma combina??o de neg?cios. O item 43 trata da avalia??o inicial dos ativos intang?veis adquiridos por meio de subven??o ou assist?ncia governamentais; os itens 44 a 46, das permutas de ativos intang?veis; os itens 47 a 49, do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente. Os itens 50 a 66 tratam do reconhecimento e mensura??o iniciais dos ativos intang?veis gerados internamente.

20. A natureza dos ativos intang?veis implica, em muitos casos, n?o haver o que ser adicionado ao ativo nem se poder substituir parte dele. Por conseguinte, a maioria dos gastos subseq?entes provavelmente s?o efetuados para manter a expectativa de benef?cios econ?micos futuros incorporados ao ativo intang?vel existente, e n?o atendem ? defini??o de ativo intang?vel, tampouco aos crit?rios de reconhecimento do presente Pronunciamento. Al?m disso, dificilmente gastos subseq?entes s?o atribu?dos diretamente a determinado ativo intang?vel em vez da entidade como um todo. Portanto, somente em raras ocasi?es os gastos subseq?entes (incorridos ap?s o reconhecimento inicial de ativo intang?vel adquirido ou a conclus?o de um gerado internamente) devem ser reconhecidos no valor cont?bil de ativo intang?vel. Em conformidade com o item 63, gastos subseq?entes com marcas, t?tulos de publica??es, logomarcas, listas de clientes e itens de natureza similar (quer sejam eles adquiridos externamente ou gerados internamente) sempre s?o reconhecidos no resultado, quando incorridos, uma vez que n?o se consegue separ?-los de outros gastos incorridos no desenvolvimento do neg?cio como um todo.

21.?Um ativo intang?vel deve ser reconhecido apenas se:

(a)?for prov?vel que os benef?cios econ?micos futuros esperados atribu?veis ao ativo ser?o gerados em favor da entidade; e

(b)?o custo do ativo possa ser mensurado com seguran?a.

22. A entidade deve avaliar a probabilidade de gera??o dos benef?cios econ?micos futuros utilizando premissas razo?veis e comprov?veis que representem a melhor estimativa da administra??o em rela??o ao conjunto de condi??es econ?micas que existir?o durante a vida ?til do ativo.

23. A entidade utiliza seu julgamento para avaliar o grau de certeza relacionado ao fluxo de benef?cios econ?micos futuros atribu?veis ao uso do ativo, com base nas evid?ncias dispon?veis no momento do reconhecimento inicial, dando maior peso ?s evid?ncias externas.

24.?Um ativo intang?vel deve ser reconhecido inicialmente ao custo.

Aquisi??o separada

25. Normalmente, o pre?o que a entidade paga para adquirir separadamente um ativo intang?vel reflete sua expectativa sobre a probabilidade de os benef?cios econ?micos futuros esperados, incorporados no ativo, serem gerados a seu favor. Em outras palavras, a entidade espera que haver? benef?cios econ?micos a seu favor, mesmo que haja incerteza em rela??o ? ?poca e ao valor desses benef?cios econ?micos. Portanto, a condi??o de probabilidade a que se refere o item 21(a) ? sempre considerada atendida para ativos intang?veis adquiridos separadamente.

26. Al?m disso, o custo de ativo intang?vel adquirido em separado pode normalmente ser mensurado com seguran?a, sobretudo quando o valor ? pago em dinheiro ou com outros ativos monet?rios.

27. O custo de ativo intang?vel adquirido separadamente inclui:

(a) seu pre?o de compra, acrescido de impostos de importa??o e impostos n?o recuper?veis sobre a compra, ap?s deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e

(b) qualquer custo diretamente atribu?vel ? prepara??o do ativo para a finalidade proposta.

28. Exemplos de custos diretamente atribu?veis s?o:

(a) Custos de benef?cios aos empregados incorridos diretamente para que o ativo fique em condi??es operacionais (de uso ou funcionamento);

(b) honor?rios profissionais diretamente relacionados para que o ativo fique em condi??es operacionais; e

29. Exemplos de gastos que n?o fazem parte do custo de ativo intang?vel:

(a) custos incorridos na introdu??o de novo produto ou servi?o (incluindo propaganda e atividades promocionais);

(b) custos da transfer?ncia das atividades para novo local ou para nova categoria de clientes (incluindo custos de treinamento); e

30. O reconhecimento dos custos no valor cont?bil de ativo intang?vel cessa quando esse ativo est? nas condi??es operacionais pretendidas pela administra??o. Portanto, os custos incorridos no uso ou na transfer?ncia ou reinstala??o de ativo intang?vel n?o s?o inclu?dos no seu valor cont?bil, como, por exemplo, os seguintes custos:

(a) custos incorridos durante o per?odo em que um ativo capaz de operar nas condi??es operacionais pretendidas pela administra??o n?o ? utilizado; e

(b) preju?zos operacionais iniciais, tais como os incorridos enquanto a demanda pelos produtos do ativo ? estabelecida.

31. Algumas opera??es realizadas em conex?o com o desenvolvimento de ativo intang?vel n?o s?o necess?rias para deix?-lo em condi??es operacionais pretendidas pela administra??o. Essas atividades eventuais podem ocorrer antes ou durante as atividades de desenvolvimento. Como essas atividades n?o s?o necess?rias para que um ativo fique em condi??es de funcionar da maneira pretendida pela administra??o, as receitas e as despesas relacionadas devem ser reconhecidas imediatamente no resultado e inclu?das nas suas respectivas classifica??es de receita e despesa.

32. Se o prazo de pagamento de ativo intang?vel excede os prazos normais de cr?dito, seu custo ? o equivalente ao pre?o ? vista. A diferen?a entre esse valor e o total dos pagamentos deve ser reconhecida como despesa com juros durante o per?odo, a menos que seja pass?vel de capitaliza??o, como custo financeiro diretamente identific?vel de ativo, durante o per?odo em que esteja sendo preparado para o uso pretendido pela administra??o (quando se tratar de ativo que leva necessariamente um per?odo substancial de tempo para ficar pronto para o seu uso). Nesse ?ltimo caso, o custo financeiro deve ser capitalizado no valor do ativo.

Aquisi??o no contexto de combina??o de neg?cios

33.?Se um ativo intang?vel for adquirido em uma combina??o de neg?cios, o seu custo ? o valor justo na data de aquisi??o, o qual reflete as expectativas sobre a probabilidade de que os benef?cios econ?micos futuros incorporados no ativo ser?o gerados em favor da entidade. Em outras palavras, a entidade espera que haja benef?cios econ?micos em seu favor, mesmo se houver incerteza em rela??o ? ?poca e ao valor desses benef?cios econ?micos. Portanto, a condi??o de probabilidade a que se refere o item 21(a) ? sempre considerada atendida para ativos intang?veis adquiridos em uma combina??o de neg?cios. Se um ativo adquirido em uma combina??o de neg?cios for separ?vel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que exista informa??o suficiente para mensurar com seguran?a o seu valor justo. Portanto, o crit?rio de mensura??o previsto no item 21(b) ? sempre considerado atendido para ativos intang?veis adquiridos em uma combina??o de neg?cios.

34. Portanto, o adquirente deve reconhecer na data da aquisi??o, separadamente do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) apurado em uma combina??o de neg?cios, um ativo intang?vel da adquirida, independentemente de o ativo ter sido reconhecido pela adquirida antes da aquisi??o da empresa. Isso significa que a adquirente reconhece como ativo, separadamente do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill), um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida se o projeto atender ? defini??o de ativo intang?vel. Um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida atende ? defini??o de ativo intang?vel quando:

(a) corresponder ? defini??o de ativo; e

(b) for identific?vel, ou seja, ? separ?vel ou resulta de direitos contratuais ou outros direitos legais.

Mensura??o do valor justo de ativo intang?vel1?adquirido em combina??o de neg?cios

1?Exceto o ?gio pago por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), o qual n?o ? parte do alcance deste Pronunciamento, como previsto no item 2.

35. Se um ativo intang?vel adquirido em uma combina??o de neg?cios for separ?vel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que o seu valor justo pode ser mensurado com seguran?a. Quando, para as estimativas utilizadas na avalia??o do valor justo de ativo intang?vel, existir uma gama de resultados poss?veis, com diferentes probabilidades, a incerteza passa a fazer parte da determina??o do valor justo. Se um ativo intang?vel adquirido em uma combina??o de neg?cios tiver vida ?til definida, haver? a presun??o de que o valor justo possa ser estimado com seguran?a.

36. Um ativo intang?vel adquirido em uma combina??o de neg?cios pode ser?separ?vel, em determinadas circunst?ncias, apenas conjuntamente com os ativos tang?veis ou intang?veis relacionados. Por exemplo, o t?tulo de uma revista pode n?o ser negoci?vel separadamente da base de dados de assinantes ou uma marca de ?gua mineral de determinada fonte n?o pode ser vendida sem a pr?pria fonte. Nesses casos em que o valor justo individual de cada ativo do grupo n?o puder ser medido com seguran?a, o adquirente deve reconhecer um grupo de ativos como um ?nico ativo separadamente do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill).

37. Da mesma forma, as express?es “marca” e “nome comercial” costumam ser utilizadas como sin?nimos de marca registrada e de outros tipos de marcas. No entanto, normalmente as primeiras s?o os nomes comerciais gen?ricos, usados como refer?ncia a um grupo de ativos complementares, tais como a marca registrada e o respectivo nome comercial, f?rmulas, receitas e especializa??o t?cnica. Caso os valores justos individuais dos ativos intang?veis complementares, incluindo a marca, n?o possam ser apurados individualmente, o adquirente reconhece-os num s? ativo. Se for poss?vel mensurar com seguran?a esses valores de forma individualizada, o adquirente pode, ainda, reconhec?-los como um ?nico ativo se eles tiverem vida ?til semelhante.

38. Os pre?os de mercado cotados em mercado ativo oferecem uma estimativa confi?vel do valor justo de ativo intang?vel (ver tamb?m item 78). O pre?o de mercado adequado costuma ser o pre?o corrente de oferta de compra. Se n?o estiver dispon?vel, o pre?o da opera??o similar mais recente pode oferecer uma base de estimativa do valor justo, desde que n?o tenha ocorrido nenhuma mudan?a econ?mica significativa entre a data da opera??o e a data em que o valor justo do ativo ? estimado.

39. Se n?o existir mercado ativo para um ativo intang?vel, o seu valor justo ser? o valor que a entidade teria pago por ele, na data de aquisi??o, em opera??o sem favorecimento entre partes conhecedoras do assunto e dispostas a negociar com base na melhor informa??o dispon?vel. Na apura??o desse valor, a entidade deve considerar o resultado de opera??es recentes com ativos similares.

40. As entidades habitualmente envolvidas na compra e venda de ativos intang?veis exclusivos (ou ?nicos) podem desenvolver t?cnicas para mensurar indiretamente os seus valores justos. Essas t?cnicas podem ser utilizadas para a mensura??o inicial de ativo intang?vel adquirido em uma combina??o de neg?cios se o seu objetivo for estimar o valor justo e se refletirem opera??es correntes no setor a que esses ativos pertencem. Tais t?cnicas incluem, conforme o caso:

(a) a aplica??o de m?ltiplos que refletem as atuais opera??es de mercado a indicadores que determinam a rentabilidade do ativo (tais como: receitas, participa??o de mercado e lucro operacional) ou o fluxo de royalties que pode ser obtido com o licenciamento do ativo intang?vel a terceiros em opera??o sem favorecimento; ou

(b) a estimativa de fluxo de caixa futuro l?quido descontado gerado por esse ativo.

Gastos subseq?entes em projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento adquirido

41. Gastos de pesquisa ou desenvolvimento:

(a) relativos a projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento, adquirido em separado ou em combina??o de neg?cios e reconhecido como ativo intang?vel; e

(b) incorridos ap?s a aquisi??o desse projeto,

devem ser contabilizados de acordo com os itens 53 a 61 (fase de pesquisa e fase de desenvolvimento).

42. A aplica??o das disposi??es dos itens 53 a 61 significa que os gastos subseq?entes de projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento, adquirido separadamente ou em uma combina??o de neg?cios e reconhecido como ativo intang?vel, devem ser reconhecidos da seguinte maneira:

(a) gastos de pesquisa – como despesa quando incorridos;

(b) gastos de desenvolvimento que n?o atendem aos crit?rios de reconhecimento como ativo intang?vel, previstos no item 56 – como despesa quando incorridos; e

(c) gastos de desenvolvimento em conformidade com referidos crit?rios de reconhecimento do item 56 – adicionados ao valor cont?bil do projeto de pesquisa ou desenvolvimento em andamento adquirido.

Aquisi??o por meio de subven??o ou assist?ncia governamentais

43.?Em alguns casos, um ativo intang?vel pode ser adquirido sem custo ou por valor nominal, por meio de subven??o ou assist?ncia governamentais. Isso pode ocorrer quando um governo transfere ou destina a uma entidade ativos intang?veis, como direito de aterrissagem em aeroporto, licen?as para opera??o de esta??es de r?dio ou de televis?o, licen?as de importa??o ou quotas ou direitos de acesso a outros recursos restritos. Os custos incorridos que sejam diretamente atribu?dos ? prepara??o do ativo para o uso pretendido devem ser acrescidos ao valor de registro inicial, exceto se outra previs?o estiver contida em Pronunciamento espec?fico.

Permuta de ativos

44. Um ou mais ativos intang?veis podem ser adquiridos por meio de permuta por ativo ou ativos n?o monet?rios, ou conjunto de ativos monet?rios e n?o monet?rios. O ativo ou ativos objeto de permuta podem ser de mesma natureza ou de naturezas diferentes. O texto a seguir refere-se apenas ? permuta de ativo n?o monet?rio por outro; todavia, o mesmo conceito pode ser aplicado a todas as permutas descritas anteriormente. O custo de ativo intang?vel ? mensurado pelo valor justo a n?o ser que (a) a opera??o de permuta n?o tenha natureza comercial ou (b) o valor justo do ativo recebido e do ativo cedido n?o possa ser mensurado com seguran?a. O ativo adquirido ? mensurado dessa forma mesmo que a entidade n?o consiga dar baixa imediata ao ativo cedido. Se o ativo adquirido n?o for mensur?vel ao valor justo, seu custo ? determinado pelo valor cont?bil do ativo cedido.?

45. A entidade deve determinar se a opera??o de permuta tem natureza comercial considerando at? que ponto os seus fluxos de caixa futuros ser?o modificados em virtude da opera??o. A opera??o de permuta tem natureza comercial se:

(a) a configura??o (ou seja, risco, oportunidade e valor) dos fluxos de caixa do ativo recebido for diferente da configura??o dos fluxos de caixa do ativo cedido; ou

(b) o valor espec?fico para a entidade de parcela das suas atividades for afetado pelas mudan?as resultantes da permuta; e

Para determinar se uma opera??o de permuta tem natureza comercial, o valor espec?fico para a entidade da parcela das suas atividades afetado pela opera??o deve estar refletido nos fluxos de caixa ap?s os efeitos da sua tributa??o. O resultado dessas an?lises pode ficar claro sem que a entidade realize c?lculos detalhados.

46. O item 21(b) especifica que uma das condi??es de reconhecimento de ativo intang?vel ? a mensura??o do seu custo com seguran?a. O valor justo de ativo intang?vel para o qual n?o existem transa??es compar?veis s? pode ser mensurado com seguran?a: (a) se a variabilidade da faixa de estimativas de valor justo razo?vel n?o for significativa ou (b) se as probabilidades de v?rias estimativas, dentro dessa faixa, possam ser razoavelmente avaliadas e utilizadas na mensura??o do valor justo. Caso a entidade seja capaz de mensurar com seguran?a tanto o valor justo do ativo recebido como do ativo cedido, ent?o o valor justo do segundo ? usado para determinar o custo, a n?o ser que o valor justo do primeiro seja mais evidente.

?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (Goodwill) gerado internamente

47. O ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente n?o deve ser reconhecido como ativo.

48. Em alguns casos incorre-se em gastos para gerar benef?cios econ?micos futuros, mas que n?o resultam na cria??o de ativo intang?vel que se enquadre nos crit?rios de reconhecimento estabelecidos no presente Pronunciamento. Esses gastos costumam ser descritos como contribui??es para o ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente, o qual n?o ? reconhecido como ativo porque n?o ? um recurso identific?vel (ou seja, n?o ? separ?vel nem adv?m de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que pode ser mensurado com seguran?a ao custo.

49. As diferen?as entre valor de mercado da entidade e o valor cont?bil de seu patrim?nio l?quido, a qualquer momento, podem incluir uma s?rie de fatores que afetam o valor da entidade. No entanto, essas diferen?as n?o representam o custo dos ativos intang?veis controlados pela entidade.

Ativo intang?vel gerado internamente

50. Por vezes ? dif?cil avaliar se um ativo intang?vel gerado internamente se qualifica para o reconhecimento, devido ?s dificuldades para:

(a) identificar se, e quando, existe um ativo identific?vel que gerar? benef?cios econ?micos futuros esperados; e

(b) determinar com seguran?a o custo do ativo. Em alguns casos n?o ? poss?vel separar o custo incorrido com a gera??o interna de ativo intang?vel do custo da manuten??o ou melhoria do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente ou com as opera??es regulares (do dia-a-dia) da entidade.

Portanto, al?m de atender ?s exig?ncias gerais de reconhecimento e mensura??o inicial de ativo intang?vel, a entidade deve aplicar os requerimentos e orienta??es contidos nos itens 51 a 66, a seguir, a todos os ativos intang?veis gerados.

51.?Para avaliar se um ativo intang?vel gerado internamente atende aos crit?rios de reconhecimento, a entidade deve classificar a gera??o do ativo:

(a) na fase de pesquisa; e/ou

(b) na fase de desenvolvimento.

Embora os termos "pesquisa" e "desenvolvimento" estejam definidos, as express?es "fase de pesquisa" e "fase de desenvolvimento" t?m um significado mais amplo para efeitos deste Pronunciamento. ?

52. Caso a entidade n?o consiga diferenciar a fase de pesquisa da fase de desenvolvimento de projeto interno de cria??o de ativo intang?vel, o gasto com o projeto deve ser tratado como incorrido apenas na fase de pesquisa.

Fase de pesquisa

53.?Nenhum ativo intang?vel resultante de pesquisa (ou da fase de pesquisa de projeto interno) deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa (ou da fase de pesquisa de projeto interno) devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos.

54. Durante a fase de pesquisa de projeto interno, a entidade n?o est? apta a demonstrar a exist?ncia de ativo intang?vel que gerar? prov?veis benef?cios econ?micos futuros. Portanto, tais gastos s?o reconhecidos como despesa quando incorridos.

55. S?o exemplos de atividades de pesquisa:

(a) atividades destinadas ? obten??o de novo conhecimento;

(b) busca, avalia??o e sele??o final das aplica??es dos resultados de pesquisa ou outros conhecimentos;

(d) formula??o, projeto, avalia??o e sele??o final de alternativas poss?veis para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servi?os novos ou aperfei?oados.

Fase de desenvolvimento

56.?Um ativo intang?vel resultante de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de projeto interno) deve ser reconhecido somente se a entidade puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados:

(a) viabilidade t?cnica para concluir o ativo intang?vel de forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda;

(b) inten??o de concluir o ativo intang?vel e de us?-lo ou vend?-lo;

(d) forma como o ativo intang?vel deve gerar benef?cios econ?micos futuros. Entre outros aspectos, a entidade deve demonstrar a exist?ncia de mercado para os produtos do ativo intang?vel ou para o pr?prio ativo intang?vel ou, caso este se destine ao uso interno, a sua utilidade;

(e) disponibilidade de recursos t?cnicos, financeiros e outros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intang?vel; e

(f) capacidade de mensurar com seguran?a os gastos atribu?veis ao ativo intang?vel durante seu desenvolvimento.

57. Na fase de desenvolvimento de projeto interno, a entidade pode, em alguns casos, identificar um ativo intang?vel e demonstrar que este gerar? prov?veis benef?cios econ?micos futuros, uma vez que a fase de desenvolvimento de um projeto ? mais avan?ada do que a fase de pesquisa.

58. S?o exemplos de atividades de desenvolvimento:

(a) projeto, constru??o e teste de prot?tipos e modelos pr?-produ??o ou pr?-utiliza??o;

(b) projeto de ferramentas, gabaritos, moldes e matrizes que envolvam nova tecnologia;

(c) projeto, constru??o e opera??o de f?brica-piloto, desde que j? n?o esteja em escala economicamente vi?vel para produ??o comercial; e

(d) projeto, constru??o e teste da alternativa escolhida de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas e servi?os novos ou aperfei?oados.

59. Para demonstrar como um ativo intang?vel gerar? prov?veis benef?cios econ?micos futuros, a entidade avalia os benef?cios econ?micos a serem obtidos por meio desse ativo com base nos princ?pios do Pronunciamento T?cnico CPC 01 – Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos. Se o ativo gerar benef?cios econ?micos somente em conjunto com outros ativos, deve ser considerado o conceito de unidades geradoras de caixa previsto no Pronunciamento T?cnico CPC 01.

60. A disponibilidade de recursos para concluir, usar e obter os benef?cios gerados por um ativo intang?vel pode ser evidenciada, por exemplo, por um plano de neg?cios que demonstre os recursos t?cnicos, financeiros e outros recursos necess?rios, e a capacidade da entidade de garantir esses recursos. Em alguns casos, a entidade demonstra a disponibilidade de recursos externos ao conseguir junto a um financiador indica??o de que ele est? disposto a financiar o plano.

61. Os sistemas de custeio de uma entidade podem muitas vezes mensurar com seguran?a o custo da gera??o interna de ativo intang?vel e outros gastos incorridos para obter direitos autorais, licen?as ou para desenvolver software de computadores.

62.?Marcas, t?tulos de publica??es, listas de clientes e outros itens similares, gerados internamente, n?o devem ser reconhecidos como ativos intang?veis.

63. Os gastos incorridos com marcas, t?tulos de publica??es, listas de clientes e outros itens similares n?o podem ser separados dos custos relacionados ao desenvolvimento do neg?cio como um todo. Dessa forma, esses itens n?o s?o reconhecidos como ativos intang?veis.

Custo de ativo intang?vel gerado internamente

64. O custo de ativo intang?vel gerado internamente que se qualifica para o reconhecimento cont?bil nos termos deste Pronunciamento como estabelecido no item 24 se restringe ? soma dos gastos incorridos a partir da data em que o ativo intang?vel atende os crit?rios de reconhecimento contidos nos itens 21, 22 e 56. O item 71 n?o permite a reintegra??o de gastos anteriormente reconhecidos como despesa.

65. O custo de ativo intang?vel gerado internamente inclui todos os gastos diretamente atribu?veis, necess?rios ? cria??o, produ??o e prepara??o do ativo para ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administra??o. Exemplos de custos diretamente atribu?veis:

(a) gastos com materiais e servi?os consumidos ou utilizados na gera??o do ativo intang?vel;

(b) custos de benef?cios a empregados relacionados ? gera??o do ativo intang?vel;

(d) amortiza??o de patentes e licen?as utilizadas na gera??o do ativo intang?vel.

66.?Os seguintes itens n?o s?o componentes do custo de ativo intang?vel gerado internamente:

(a) gastos com vendas, administrativos e outros gastos indiretos, exceto se tais gastos puderem ser atribu?dos diretamente ? prepara??o do ativo para uso;

(b) inefici?ncias identificadas e preju?zos operacionais iniciais incorridos antes do ativo atingir o desempenho planejado; e

Exemplo do item 65

Uma entidade est? desenvolvendo novo processo de produ??o. No exerc?cio de 20X5, os gastos incorridos foram de $ 1.000, dos quais $ 900 foram incorridos antes de 1? de dezembro de 20X5 e $ 100 entre essa data e 31 de dezembro de 20X5. A entidade est? apta a demonstrar que em 1? de dezembro de 20X5 o processo de produ??o atendia aos crit?rios para reconhecimento como ativo intang?vel. O valor recuper?vel do?know-how?incorporado no processo (inclusive futuras sa?das de caixa para conclu?-lo e deix?-lo pronto para uso) est? estimado em $ 500.

Ao final de 20X5, o processo de produ??o est? reconhecido como ativo intang?vel ao custo de $ 100 (gasto incorrido desde a data em que os crit?rios de reconhecimento foram atendidos, ou seja, 1? de dezembro de 20X5). Os gastos de $ 900 incorridos antes de 1? de dezembro de 20X5 s?o reconhecidos como despesa porque os crit?rios de reconhecimento s? foram atendidos nessa data, n?o sendo inclu?dos no custo do processo de produ??o reconhecido na data do balan?o.

No exerc?cio de 20X6, os gastos incorridos s?o de $ 2.000. Ao final de 20X6, o valor recuper?vel do?know-how?incorporado no processo (inclusive futuras sa?das de caixa para conclu?-lo e deix?-lo pronto para uso) est? estimado em $1.900.

Ao final de 20X6, o custo do processo de produ??o ? de $ 2.100 (gastos de $ 100 reconhecidos no final de 20X5 mais $ 2.000 reconhecidos em 20X6). A entidade deve reconhecer uma perda de valor de $ 200 para ajustar o valor cont?bil do processo antes dessa perda de valor ($ 2.100) ao seu valor recuper?vel ($ 1.900). Essa perda de valor deve ser provisionada para o caso de, em um per?odo posterior, os requerimentos de revers?o de perda de valor, previstos no Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos, serem atendidos.

Reconhecimento de despesa

67. Os gastos com um item intang?vel devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos, exceto:

(a) se fizerem parte do custo de ativo intang?vel que atenda aos crit?rios de reconhecimento (ver itens 18 a 66); ou

(b) se o item ? adquirido em uma combina??o de neg?cios e n?o possa ser reconhecido como ativo intang?vel. Nesse caso, esse gasto (inclu?do no custo da combina??o de neg?cios) deve fazer parte do valor atribu?vel ao ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) na data de aquisi??o.

68. Em alguns casos s?o incorridos gastos para gerar benef?cios econ?micos futuros ? entidade, sem a aquisi??o ou cria??o de ativo intang?vel ou outros ativos pass?veis de serem reconhecidos. No caso do fornecimento de produtos, a entidade reconhece esse gasto como despesa quando tiver o direito de acessar aqueles produtos. No caso do fornecimento de servi?os, a entidade reconhece o gasto como despesa quando recebe os servi?os. Por exemplo, gastos com pesquisa devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos (ver item 53), exceto quando forem adquiridos como parte de uma combina??o de neg?cios.

Exemplos de outros gastos a serem reconhecidos como despesa quando incorridos:

(a) gastos com atividades pr?-operacionais destinadas a constituir a empresa (ou seja, custo do in?cio das opera??es), exceto se estiverem inclu?das no custo de um item do Ativo Imobilizado. O custo do in?cio das opera??es pode incluir custos de estabelecimento, tais como custos jur?dicos e de secretaria, incorridos para constituir a pessoa jur?dica, gastos para abrir novas instala??es ou neg?cio (ou seja, custos pr?-abertura) ou gastos com o in?cio de novas unidades operacionais ou o lan?amento de novos produtos ou processos;

(b) gastos com treinamento;

(d) gastos com remanejamento ou reorganiza??o, total ou parcial, da entidade.

69. Uma entidade tem o direito de acessar os produtos quando estes passam a ser de sua propriedade. Da mesma forma, ela tem o direito de acessar produtos que tenham sido desenvolvidos por um fornecedor, de acordo com os termos de contrato de fornecimento e cuja entrega possa ser exigida pela entidade em troca do pagamento efetuado. Servi?os s?o recebidos quando s?o prestados por um fornecedor de acordo com contrato de presta??o de servi?os e n?o quando a entidade usa os mesmos para prestar outros servi?os, como, por exemplo, para enviar material de publicidade aos clientes.

70. O item 68 n?o impede que a entidade reconhe?a o pagamento antecipado como ativo, quando bens tenham sido pagos antes de a entidade obter o direito de acessar aqueles bens. De forma similar, o item 68 n?o impede que a entidade reconhe?a o pagamento antecipado como ativo, quando servi?os tiverem sido pagos antes de a entidade receber esses servi?os.

Despesas anteriores n?o reconhecidas como ativo

71. Gastos com um item intang?vel reconhecidos inicialmente como despesa n?o devem ser reconhecidos como parte do custo de ativo intang?vel em data subseq?ente.

Mensura??o ap?s reconhecimento

72. A Estrutura Conceitual para a Elabora??o e Apresenta??o das Demonstra??es Cont?beis que consta do Pronunciamento Conceitual B?sico do CPC prev? que a entidade pode, em determinadas circunst?ncias, optar pelo m?todo de custo ou pelo m?todo de reavalia??o para a sua pol?tica cont?bil. Quando a op??o pelo m?todo de reavalia??o n?o estiver restringida por Lei ou norma legal regularmente estabelecida2, a entidade deve optar em reconhecer um ativo intang?vel pelo m?todo de custo (item 74) ou pelo m?todo de reavalia??o (item 75). Caso um ativo intang?vel seja contabilizado com base no m?todo de reavalia??o, todos os ativos restantes da sua classe devem ser registrados utilizando o mesmo m?todo, exceto quando n?o existir mercado ativo para tais itens.

2 Na data da aprova??o deste Pronunciamento, a reavalia??o de bens tang?veis ou intang?veis n?o ? permitida devido ?s previs?es contidas na Lei n?. 11.638/07, que alterou a Lei n?. 6.404/76, com vig?ncia a partir de 1? de janeiro de 2008

73.?Uma classe de ativos intang?veis ? um grupo de ativos com natureza e uso?semelhante, dentro das opera??es da entidade. Os itens de uma classe de ativos intang?veis devem ser reavaliados simultaneamente para evitar a reavalia??o de apenas alguns ativos e a apresenta??o de valores de outros ativos nas demonstra??es cont?beis, representando uma mistura de custos e valores em datas diferentes.

M?todo de custo

74.?Ap?s o seu reconhecimento inicial, um ativo intang?vel deve ser apresentado ao custo, menos a eventual amortiza??o acumulada e a perda acumulada (Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos).

M?todo de reavalia??o

75. Ap?s o seu reconhecimento inicial, se permitido legalmente2, um ativo intang?vel pode ser apresentado pelo seu valor reavaliado, correspondente ao seu valor justo ? data da reavalia??o. Para efeitos de reavalia??o nos termos do presente Pronunciamento, o valor justo deve ser apurado em rela??o a um mercado ativo. A reavalia??o deve ser realizada regularmente para que, na data do balan?o, o valor cont?bil do ativo n?o apresente diverg?ncias relevantes em rela??o ao seu valor justo.

76. O m?todo de reavalia??o n?o permite:

(a) a reavalia??o de ativos intang?veis que n?o tenham sido previamente reconhecidos como ativos; nem

(b) o reconhecimento inicial de ativos intang?veis a valores diferentes do custo.

77. O m?todo de reavalia??o ? aplicado ap?s um ativo ter sido inicialmente reconhecido pelo custo. No entanto, se apenas parte do custo de um ativo intang?vel ? reconhecido como ativo porque ele n?o atendia aos crit?rios de reconhecimento at? determinado ponto do processo (ver item 64), o m?todo de reavalia??o pode ser aplicado a todo o ativo. Al?m disso, o m?todo de reavalia??o pode ser aplicado a ativo intang?vel recebido por subven??o ou assist?ncia governamental e reconhecido pelo valor nominal (ver item 43).

78.?? raro existir mercado ativo, com as caracter?sticas descritas no item 8, para um ativo intang?vel, mas pode acontecer. Por exemplo, em alguns locais, pode haver mercado ativo para licen?as de t?xi, licen?as de pesca ou cotas de produ??o transfer?veis livremente. No entanto, pode n?o haver mercado ativo para marcas, t?tulos de publica??es, direitos de edi??o de m?sicas e filmes, patentes ou marcas registradas porque esse tipo de ativo ? ?nico. Al?m do mais, apesar de ativos intang?veis serem comprados e vendidos, contratos s?o negociados entre compradores e vendedores individuais e transa??es s?o relativamente raras. Por essa raz?o, o pre?o pago por um ativo pode n?o constituir evid?ncia suficiente do valor justo de outro. Ademais, os pre?os muitas vezes n?o est?o dispon?veis para o p?blico.

79. A freq??ncia das reavalia??es depende da volatilidade do valor justo de ativos intang?veis que est?o sendo reavaliados. Se o valor justo do ativo reavaliado diferir significativamente do seu valor cont?bil, ser? necess?rio realizar outra reavalia??o. O valor justo de alguns ativos intang?veis pode variar significativamente, exigindo, por isso, reavalia??o anual. Reavalia??es freq?entes s?o desnecess?rias no caso de ativos intang?veis sem varia??es significativas do seu valor justo.

80. Se um ativo intang?vel for reavaliado, a amortiza??o acumulada na data da reavalia??o deve ser:

(a) atualizada proporcionalmente ? varia??o no valor cont?bil bruto do ativo, para que esse valor, ap?s a reavalia??o, seja igual ao valor reavaliado do ativo; ou

(b) eliminada contra o valor cont?bil bruto do ativo, atualizando-se o valor l?quido pelo valor reavaliado do ativo.

81. Caso um ativo intang?vel em uma classe de ativos intang?veis reavaliados n?o possa ser reavaliado porque n?o existe mercado ativo para ele, deve ser reconhecido pelo custo menos a amortiza??o acumulada e a perda por desvaloriza??o.

82. Se o valor justo de ativo intang?vel reavaliado deixar de poder ser apurado em rela??o a um mercado ativo, o seu valor cont?bil deve ser o valor reavaliado na data da ?ltima reavalia??o em rela??o ao mercado ativo, menos a eventual amortiza??o acumulada e a perda por desvaloriza??o.

83. O fato de j? n?o existir mercado ativo para o ativo intang?vel reavaliado pode indicar que ele pode ter perdido valor, devendo ser testado de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 – Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

84. Se o valor justo do ativo puder ser determinado em rela??o a um mercado ativo na data de avalia??o posterior, o m?todo de reavalia??o deve ser aplicado a partir dessa data.

85. Se o valor cont?bil de ativo intang?vel aumentar em virtude de reavalia??o, esse aumento deve ser creditado diretamente ? conta pr?pria do patrim?nio l?quido. No entanto, o aumento deve ser reconhecido no resultado quando se tratar da revers?o de decr?scimo de reavalia??o do mesmo ativo anteriormente reconhecido no resultado.

86. Se o valor cont?bil de ativo intang?vel diminuir em virtude de reavalia??o, essa diminui??o deve ser reconhecida no resultado. No entanto, a diminui??o do ativo intang?vel deve ser debitada diretamente ao patrim?nio l?quido, contra a conta de reserva de reavalia??o, at? o seu limite.

87. O saldo acumulado relativo ? reavalia??o acumulada do ativo intang?vel inclu?da no patrim?nio l?quido somente pode ser transferida para lucros acumulados quando for realizada. O valor total pode ser realizado com a baixa ou a aliena??o do ativo. Entretanto, uma parte da reavalia??o pode ser realizada enquanto o ativo ? usado pela entidade; nesse caso, o valor realizado ser? a diferen?a entre a amortiza??o baseada no valor cont?bil do ativo e a amortiza??o que teria sido reconhecida com base no custo hist?rico do ativo. A transfer?ncia para lucros acumulados n?o transita pelo resultado.

Vida ?til

88. A entidade deve avaliar se a vida ?til de ativo intang?vel ? definida ou indefinida e, no primeiro caso, a dura??o ou o volume de produ??o ou unidades semelhantes que formam essa vida ?til. A entidade deve atribuir vida ?til indefinida a um ativo intang?vel quando, com base na an?lise de todos os fatores relevantes, n?o existe um limite previs?vel para o per?odo durante o qual o ativo dever? gerar fluxos de caixa l?quidos positivos para a entidade.

89. A contabiliza??o de ativo intang?vel baseia-se na sua vida ?til. Um ativo intang?vel com vida ?til definida deve ser amortizado (ver itens 97 a 106), enquanto a de um ativo intang?vel com vida ?til indefinida n?o deve ser amortizado (ver itens 107 a 110). Os exemplos inclu?dos neste Pronunciamento ilustram a determina??o da vida ?til de diferentes ativos intang?veis e a sua posterior contabiliza??o com base na determina??o da vida ?til.

90. Muitos fatores s?o considerados na determina??o da vida ?til de ativo intang?vel, inclusive:

(a) a utiliza??o prevista de um ativo pela entidade e se o ativo pode ser gerenciado eficientemente por outra equipe de administra??o;

(b) os ciclos de vida t?picos dos produtos do ativo e as informa??es p?blicas sobre estimativas de vida ?til de ativos semelhantes, utilizados de maneira semelhante;

(d) a estabilidade do setor em que o ativo opera e as mudan?as na demanda de mercado para produtos ou servi?os gerados pelo ativo;

(e) medidas esperadas da concorr?ncia ou de potenciais concorrentes;

(f) o n?vel dos gastos de manuten??o requerido para obter os benef?cios econ?micos futuros do ativo e a capacidade e inten??o da entidade para atingir tal n?vel;

(g) o per?odo de controle sobre o ativo e os limites legais ou similares para a sua utiliza??o, tais como datas de vencimento dos arrendamentos/loca??es relacionados; e

(h) se a vida ?til do ativo depende da vida ?til de outros ativos da entidade.

91. O termo “indefinida” n?o significa “infinita”. A vida ?til de ativo intang?vel deve levar em considera??o apenas a manuten??o futura exigida para mant?-lo no n?vel de desempenho avaliado no momento da estimativa da sua vida ?til e capacidade e inten??o da entidade para atingir tal n?vel. A conclus?o de que a vida ?til de ativo intang?vel ? indefinida n?o deve estar fundamentada em uma previs?o de gastos futuros superiores ao necess?rio para mant?-lo nesse n?vel de desempenho.

92. Considerando o hist?rico de r?pidas altera??es na tecnologia, os softwares e muitos outros ativos intang?veis est?o suscet?veis ? obsolesc?ncia tecnol?gica. Portanto, ? prov?vel que sua vida ?til seja curta.

93. A vida ?til de ativo intang?vel pode ser muito longa ou at? indefinida. A incerteza justifica a prud?ncia na estimativa da sua vida ?til, mas isso n?o justifica escolher um prazo t?o curto que seja irreal.

94. A vida ?til de ativo intang?vel resultante de direitos contratuais ou outros direitos legais n?o deve exceder a vig?ncia desses direitos, podendo ser menor dependendo do per?odo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo. Caso os direitos contratuais ou outros direitos legais sejam outorgados por um prazo limitado renov?vel, a vida ?til do ativo intang?vel s? deve incluir o prazo de renova??o, se existirem evid?ncias que suportem a renova??o pela entidade sem custo significativo.

95. Podem existir tanto fatores econ?micos como legais influenciando a vida ?til de ativo intang?vel. Os fatores econ?micos determinam o per?odo durante o qual a entidade receber? benef?cios econ?micos futuros, enquanto os fatores legais podem restringir o per?odo durante o qual a entidade controla o acesso a esses benef?cios. A vida ?til a ser considerada deve ser o menor dos per?odos determinados por esses fatores.

96. A exist?ncia dos fatores a seguir, entre outros, indica que a entidade est? apta a renovar os direitos contratuais ou outros direitos legais sem custo significativo:

(a) existem evid?ncias, possivelmente com base na experi?ncia, de que os direitos contratuais ou outros direitos legais ser?o renovados. Se a renova??o depender de autoriza??o de terceiros, devem ser inclu?das evid?ncias de que essa autoriza??o ser? concedida;

(b) existem evid?ncias de que quaisquer condi??es necess?rias para obter a renova??o ser?o cumpridas; e

(c) o custo de renova??o para a entidade n?o ? significativo se comparado aos benef?cios econ?micos futuros que se espera fluam para a entidade a partir dessa renova??o.

Caso esse custo seja significativo, quando comparado aos benef?cios econ?micos futuros esperados, o custo de “renova??o” deve representar, em ess?ncia, o custo de aquisi??o de um novo ativo intang?vel na data da renova??o.

Ativo intang?vel com vida ?til definida

Per?odo e m?todo de amortiza??o

97. O valor amortiz?vel de ativo intang?vel com vida ?til definida deve ser apropriado de forma sistem?tica ao longo da sua vida ?til estimada. A amortiza??o deve ser iniciada a partir do momento em que o ativo estiver dispon?vel para uso, ou seja, quando se encontrar no local e nas condi??es necess?rios para que possa funcionar da maneira pretendida pela administra??o. A amortiza??o deve cessar na data em que o ativo ? classificado como mantido para venda ou inclu?do em um grupo de ativos classificado como mantido para venda ou, ainda, na data em que ele ? baixado, o que ocorrer primeiro. O m?todo de amortiza??o utilizado reflete o padr?o de consumo pela entidade dos benef?cios econ?micos futuros. Se n?o for poss?vel determinar esse padr?o com seguran?a, deve ser utilizado o m?todo linear. A despesa de amortiza??o para cada per?odo deve ser reconhecida no resultado, a n?o ser que outra norma ou Pronunciamento cont?bil permita ou exija a sua inclus?o no valor cont?bil de outro ativo.

98. Podem ser utilizados v?rios m?todos de amortiza??o para apropriar de forma sistem?tica o valor amortiz?vel de um ativo ao longo da sua vida ?til. Tais m?todos incluem o m?todo linear, tamb?m conhecido como m?todo de linha reta, o m?todo dos saldos decrescentes e o m?todo de unidades produzidas. A sele??o do m?todo deve obedecer ao padr?o de consumo dos benef?cios econ?micos futuros esperados, incorporados ao ativo, e aplicado consistentemente entre per?odos, a n?o ser que exista altera??o nesse padr?o.

99. A amortiza??o deve normalmente ser reconhecida no resultado. No entanto, por vezes os benef?cios econ?micos futuros incorporados no ativo s?o absorvidos para a produ??o de outros ativos. Nesses casos, a amortiza??o faz parte do custo de outro ativo, devendo ser inclu?da no seu valor cont?bil. Por exemplo, a amortiza??o de ativos intang?veis utilizados em processo de produ??o faz parte do valor cont?bil dos estoques.

Valor residual

100. Deve-se presumir que o valor residual de ativo intang?vel com vida ?til definida ? zero, a n?o ser que:

(a) haja compromisso de terceiros para comprar o ativo ao final da sua vida ?til; ou

(b) exista mercado ativo para ele e:

(i) o valor residual possa ser determinado em rela??o a esse mercado; e

(ii) seja prov?vel que esse mercado continuar? a existir ao final da vida ?til do ativo.

101. O valor amortiz?vel de ativo com vida ?til definida ? determinado ap?s a dedu??o de seu valor residual. Um valor residual diferente de zero implica que a entidade espera a aliena??o do ativo intang?vel antes do final de sua vida econ?mica.

102. A estimativa do valor residual baseia-se no valor recuper?vel pela aliena??o, utilizando os pre?os em vigor na data da estimativa para a venda de ativo similar que tenha atingido o final de sua vida ?til e que tenha sido operado em condi??es semelhantes ?quelas em que o ativo ser? utilizado. O valor residual ? revisado pelo menos ao final de cada exerc?cio. Uma altera??o no valor residual deve ser contabilizada como mudan?a na estimativa cont?bil, de acordo com as normas em vigor sobre Pr?ticas Cont?beis, Mudan?as nas Estimativas Cont?beis e Corre??o de Erros.

103. O valor residual de ativo intang?vel pode ser aumentado. A despesa de amortiza??o de ativo intang?vel ser? zero enquanto o valor residual subseq?ente for igual ou superior ao seu valor cont?bil.

Revis?o do per?odo e do m?todo de amortiza??o

104. O per?odo e o m?todo de amortiza??o de ativo intang?vel com vida ?til definida devem ser revisados pelo menos ao final de cada exerc?cio. Caso a vida ?til prevista do ativo seja diferente de estimativas anteriores, o prazo de amortiza??o deve ser devidamente alterado. Se houver altera??o no padr?o de consumo previsto, o m?todo de amortiza??o deve ser alterado para refletir essa mudan?a. Tais mudan?as devem ser registradas como mudan?as nas estimativas cont?beis, de acordo com as normas em vigor sobre Pr?ticas Cont?beis, Mudan?as nas Estimativas Cont?beis e Corre??o de Erros.

105. Ao longo da vida de ativo intang?vel, pode ficar evidente que a estimativa de sua vida ?til ? inadequada. Por exemplo, o reconhecimento de preju?zo por perda de valor pode indicar que o prazo de amortiza??o deve ser alterado.

106. Com o decorrer do tempo, o padr?o dos benef?cios econ?micos futuros gerados pelo ativo intang?vel que se espera ingressem na entidade pode mudar. Por exemplo, pode ficar evidente que o m?todo dos saldos decrescentes ? mais adequado que o m?todo linear. Outro exemplo ? o caso da utiliza??o de direitos de licen?a que depende de medidas pendentes em rela??o a outros componentes do plano de neg?cios. Nesse caso, os benef?cios econ?micos gerados pelo ativo talvez s? sejam auferidos em per?odos posteriores.

Ativo intang?vel com vida ?til indefinida

107. Ativo intang?vel com vida ?til indefinida n?o deve ser amortizado.

108. De acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 – Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos, a entidade deve testar a perda de valor dos ativos intang?veis com vida ?til indefinida comparando o seu valor recuper?vel com o seu valor cont?bil:

(a) anualmente; e

(b) sempre que existam ind?cios de que o ativo intang?vel pode ter perdido valor.

Revis?o da vida ?til

109. A vida ?til de ativo intang?vel que n?o ? amortizado deve ser revisada periodicamente para determinar se eventos e circunst?ncias continuam a consubstanciar a avalia??o de vida ?til indefinida. Caso contr?rio, a mudan?a na avalia??o de vida ?til de indefinida para definida deve ser contabilizada como mudan?a de estimativa cont?bil.

110. De acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 – Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos, a revis?o da vida ?til de ativo intang?vel de indefinida para definida ? um indicador de que o ativo pode j? n?o ter valor. Assim, a entidade deve testar a perda de valor do ativo em rela??o ao seu valor recuper?vel, de acordo com o referido Pronunciamento, reconhecendo a eventual desvaloriza??o como perda.

Recupera??o do valor cont?bil - Perda por redu??o ao valor recuper?vel de ativos

111. Para determinar se um ativo intang?vel j? n?o tem valor, a entidade aplica o Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos. Esse Pronunciamento determina quando e como a entidade deve revisar o valor cont?bil de seus ativos, como determinar o seu valor recuper?vel e quando reconhecer ou reverter perda por desvaloriza??o.

Baixa e aliena??o

112. O ativo intang?vel deve ser baixado:

(a) por ocasi?o de sua aliena??o; ou

(b) quando n?o h? expectativa de benef?cios econ?micos futuros com a sua utiliza??o ou aliena??o.

113. Os ganhos ou perdas decorrentes da baixa de ativo intang?vel devem ser determinados pela diferen?a entre o valor l?quido da aliena??o, se houver, e o valor cont?bil do ativo. Esses ganhos ou perdas devem ser reconhecidos no resultado quando o ativo ? baixado (exceto se crit?rio espec?fico estiver previsto em outro pronunciamento cont?bil), mas os ganhos n?o devem ser classificados como receitas de venda.

114. Existem v?rias formas de aliena??o de ativo intang?vel (p.ex. venda, arrendamento financeiro ou doa??o). Para determinar a data da aliena??o de ativo, a entidade deve aplicar os mesmos crit?rios de reconhecimento de receitas de venda de produtos, exceto se crit?rio espec?fico estiver previsto em outro Pronunciamento cont?bil.

115. Se, de acordo com o princ?pio de reconhecimento de ativo intang?vel previsto no item 21, a entidade reconhecer no valor cont?bil de ativo o custo de substitui??o de parte de ativo intang?vel, deve baixar o valor cont?bil da parcela substitu?da. Se a apura??o desse valor cont?bil n?o for pratic?vel para a entidade, esta pode utilizar o custo de substitui??o como indicador do custo da parcela substitu?da na ?poca em que foi adquirida ou gerada internamente.

115A. No caso de reaquisi??o de direitos por meio de uma combina??o de neg?cios, se esses direitos forem subseq?entemente revendidos a um terceiro, o correspondente valor cont?bil, se existir, deve ser utilizado para determinar o ganho ou a perda na revenda.

116. A import?ncia a receber pela aliena??o de ativo intang?vel deve ser reconhecida inicialmente pelo seu valor justo. Se esse pagamento for a prazo, o valor recebido deve ser reconhecido inicialmente pelo valor presente. A diferen?a entre o valor nominal da remunera??o e seu valor presente deve ser reconhecida como receita de juros pela flu?ncia do prazo, refletindo o rendimento do valor a receber.

117. A amortiza??o de ativo intang?vel com vida ?til definida n?o termina quando ele deixa de ser utilizado, a n?o ser que esteja completamente amortizado ou classificado como mantido para venda.

Divulga??o

Geral

118.?A entidade deve divulgar as seguintes informa??es para cada classe de ativos intang?veis, fazendo a distin??o entre ativos intang?veis gerados internamente e outros ativos intang?veis:

(a) com vida ?til indefinida ou definida e, se definida, os prazos de vida ?til ou as taxas de amortiza??o utilizados;

(b) os m?todos de amortiza??o utilizados para ativos intang?veis com vida ?til definida;

(c) o valor cont?bil bruto e eventual amortiza??o acumulada (mais as perdas acumuladas no valor recuper?vel) no in?cio e no final do per?odo;

(d) a rubrica da demonstra??o do resultado em que qualquer amortiza??o de ativo intang?vel for inclu?da;

(e) a concilia??o do valor cont?bil no in?cio e no final do per?odo, demonstrando:

(i) adi??es, indicando separadamente as que foram geradas por desenvolvimento interno e as adquiridas, bem como as adquiridas por meio de uma combina??o de neg?cios;

(ii) ativos classificados como mantidos para venda ou inclu?dos em grupo de ativos classificados como mantidos para venda e outras baixas;

(iii) aumentos ou redu??es durante o per?odo, decorrentes de reavalia??es nos termos dos itens 75, 85 e 86 e perda por desvaloriza??o de ativos reconhecidas ou revertidas diretamente no patrim?nio l?quido, de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos;

(iv) provis?es para perdas de ativos, reconhecidas no resultado do per?odo, de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos (se houver);

(v) revers?o de perda por desvaloriza??o de ativos, apropriada ao resultado do per?odo, de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos (se houver);

(vi) qualquer amortiza??o reconhecida no per?odo;

(vii) varia??es cambiais l?quidas geradas pela convers?o das demonstra??es cont?beis para a moeda de apresenta??o e de opera??es no exterior para a moeda de apresenta??o da entidade; e

(viii) outras altera??es no valor cont?bil durante o per?odo.

119. Uma classe de ativos intang?veis ? um grupo de ativos de natureza e com utiliza??o similares nas atividades da entidade. Entre os exemplos de classes distintas, temos:

(a) marcas;

(b) t?tulos de peri?dicos;

(d) licen?as e franquias;

(e) direitos autorais, patentes e outros direitos de propriedade industrial, de servi?os e operacionais;

(f) receitas, f?rmulas, modelos, projetos e prot?tipos; e

(g) ativos intang?veis em desenvolvimento.

As classes acima mencionadas devem ser separadas (agregadas) em classes menores (maiores) se isso resultar em informa??o mais relevante para os usu?rios das demonstra??es cont?beis.

120. A entidade deve divulgar informa??es sobre ativos intang?veis que perderam o seu valor de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos, al?m das informa??es exigidas no item 118(e)(iii) a (v).

121. A entidade deve divulgar a natureza e o valor das varia??es nas estimativas cont?beis com impacto relevante no per?odo corrente ou em per?odos subseq?entes. Essa divulga??o pode resultar de altera??es:

(a) na avalia??o da vida ?til de ativo intang?vel:

(b) no m?todo de amortiza??o; ou

122. A entidade tamb?m deve divulgar:

(a) em rela??o a ativos intang?veis avaliados como tendo vida ?til indefinida, o seu valor cont?bil e os motivos que fundamentam essa avalia??o. Ao apresentar essas raz?es, a entidade deve descrever os fatores mais importantes que levaram ? defini??o de vida ?til indefinida do ativo;

(b) uma descri??o, o valor cont?bil e o prazo de amortiza??o remanescente de qualquer ativo intang?vel individual relevante para as demonstra??es cont?beis da entidade;

(c) em rela??o a ativos intang?veis adquiridos por meio de subven??o ou assist?ncia governamentais e inicialmente reconhecidos ao valor justo (ver item 43):

(i) o valor justo inicialmente reconhecido dos ativos;

(ii) o seu valor cont?bil; e

(iii) se s?o mensurados, ap?s o reconhecimento, pelo m?todo de custo ou de reavalia??o;?3

(d) a exist?ncia e os valores cont?beis de ativos intang?veis cuja titularidade ? restrita e os valores cont?beis de ativos intang?veis oferecidos como garantia de obriga??es; e

(e) o valor dos compromissos contratuais advindos da aquisi??o de ativos intang?veis.

3 Na data da aprova??o deste Pronunciamento, a reavalia??o de bens tang?veis ou intang?veis n?o ? permitida devido ?s previs?es contidas na Lei n?. 11.638/07, que alterou a Lei n?. 6.404/76, com vig?ncia a partir de 1? de janeiro de 2008.

123. Quando a entidade descrever os fatores mais importantes que levaram ? defini??o de que a vida ?til do ativo ? indefinida, deve levar em considera??o os fatores relacionados no item 90.

Ativo intang?vel mensurado ap?s reconhecimento utilizando o m?todo de reavalia??o

124. Caso os ativos intang?veis sejam contabilizados a valores reavaliados, a entidade deve divulgar o seguinte:

(a) por classe de ativos intang?veis:

(i) a data efetiva da reavalia??o;

(ii) o valor cont?bil dos ativos intang?veis reavaliados; e

(iii) o diferencial entre o valor cont?bil dos ativos intang?veis reavaliados e o valor desses mesmos ativos se utilizado o m?todo de custo especificado no item 74;

(b) o saldo da reavalia??o, relacionada aos ativos intang?veis, no in?cio e no final do per?odo, indicando as varia??es ocorridas no per?odo e eventuais restri??es ? distribui??o do saldo aos acionistas; e

125. Pode ser necess?rio agrupar as classes de ativo reavaliados em classes maiores para efeitos de divulga??o. No entanto, elas n?o ser?o agrupadas se isso provocar a apresenta??o de uma classe de ativos intang?veis que inclua valores mensurados pelos m?todos de custo e de reavalia??o.

Gasto com pesquisa e desenvolvimento

126. A entidade deve divulgar o total de gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos como despesas no per?odo.

127. Os gastos com pesquisa e desenvolvimento devem incluir todos os gastos diretamente atribu?veis ?s atividades de pesquisa ou de desenvolvimento (ver itens 65 e 66 para obter orienta??o sobre o tipo de gasto a incluir para efeito da exig?ncia de divulga??o prevista no item 126).

Outras informa??es

128.?? recomend?vel, mas n?o obrigat?rio, que a entidade divulgue as seguintes informa??es:

(a) descri??o de qualquer ativo intang?vel totalmente amortizado que ainda esteja em opera??o; e

(b) breve descri??o de ativos intang?veis significativos, controlados pela entidade, mas que n?o s?o reconhecidos como ativos porque n?o atendem aos crit?rios de reconhecimento do presente Pronunciamento, ou porque foram adquiridos ou gerados antes de sua entrada em vigor.

Disposi??es transit?rias

129. Consoante previsto no item 2, este Pronunciamento n?o se aplica ao ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) decorrente da aquisi??o de investimento avaliado pelo m?todo de equival?ncia patrimonial ou decorrente de combina??o de neg?cios. A forma de apura??o e reconhecimento do ?gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) decorrente de uma combina??o de neg?cios ou decorrente da aquisi??o de investimento avaliado pelo m?todo de equival?ncia patrimonial ser?o objetos de pronunciamentos espec?ficos pelo CPC. Enquanto esses pronunciamentos espec?ficos n?o forem emitidos, a previs?o de reconhecimento separado do ativo intang?vel a que se refere o item 34 deste Pronunciamento, adquirido em uma combina??o de neg?cios, permanece sem efeito.

130. Os efeitos de ado??o inicial deste Pronunciamento devem ser contabilizados como segue:

(a) quando um ativo n?o atender os crit?rios de reconhecimento como ativo intang?vel, mas foi anteriormente reconhecido como ativo, o item deve ser baixado na data da entrada em vigor deste Pronunciamento, como mudan?a de pr?tica cont?bil, de acordo com as normas em vigor sobre Pr?ticas Cont?beis, Mudan?as nas Estimativas Cont?beis e Corre??o de Erros;

(b) quando um ativo intang?vel existe na data da entrada em vigor deste Pronunciamento e o custo com o seu desenvolvimento atende os crit?rios de reconhecimento como ativo intang?vel, mas n?o estava previamente reconhecido como ativo, o ativo intang?vel n?o deve ser reconhecido na data da entrada em vigor deste Pronunciamento;

(c) quando um ativo intang?vel existe na data da entrada em vigor deste Pronunciamento e o custo com o seu desenvolvimento atende os crit?rios de reconhecimento como ativo intang?vel, tendo sido esse custo anteriormente reconhecido como ativo, considera-se que o reconhecimento foi efetuado de maneira apropriada.

COMIT? DE PRONUNCIAMENTOS CONT?BEIS

PRONUNCIAMENTO T?CNICO CPC 04

Ativo Intang?vel

Exemplos ilustrativos

Estes exemplos acompanham, mas n?o fazem parte do Pronunciamento T?cnico CPC 04 Ativo Intang?vel.

Avalia??o da vida ?til de ativo intang?vel

A seguinte orienta??o proporciona exemplos sobre a determina??o da vida ?til de ativo intang?vel de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 04.

Cada um dos exemplos seguintes descreve um ativo intang?vel adquirido, os fatos e as circunst?ncias que envolvem a determina??o da sua vida ?til e o reconhecimento subseq?ente baseado nessa determina??o.

Exemplo 1 - lista de clientes adquirida

Uma entidade de marketing adquire uma lista de clientes e espera ser capaz de obter benef?cios da informa??o contida na lista por pelo menos durante um ano, mas n?o mais do que tr?s anos.

A lista de clientes deveria ser amortizada durante a melhor estimativa da administra??o em rela??o ? sua vida ?til econ?mica, por exemplo: 18 meses. Embora a entidade possa ter inten??o de adicionar nomes de clientes e/ou outra informa??o ? lista no futuro, os benef?cios esperados da lista de clientes adquirida relacionam-se apenas com os clientes nessa lista na data em que foi adquirida. A lista de clientes tamb?m seria analisada quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 - Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos, ao avaliar se h? qualquer indica??o de que a lista de clientes possa estar sujeita a uma perda.

Exemplo 2 - patente adquirida que expira ap?s 15 anos

Espera-se que um produto protegido pela tecnologia patenteada seja fonte de gera??o de fluxos de caixa l?quidos em benef?cio da entidade durante, pelo menos, 15 anos. A entidade tem o compromisso de um terceiro para comprar essa patente em cinco anos por 60% do justo valor da patente na data em que foi adquirida, e a entidade pretende vender a patente em cinco anos.

A patente seria amortizada durante os cinco anos de vida ?til para a entidade, com um valor residual igual ao valor presente de 60% do valor justo da patente na data em que foi adquirida. A patente tamb?m seria analisada quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

Exemplo 3 - copyright adquirido que tem vida legal remanescente de 50 anos

A an?lise dos h?bitos dos consumidores e das tend?ncias do mercado proporciona evid?ncia de que o material com copyright ir? gerar fluxos de caixa l?quidos em benef?cio da entidade durante apenas mais 30 anos.

O copyright deve ser amortizado durante a sua vida ?til estimada de 30 anos. O copyright tamb?m seria analisado quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

Exemplo 4 - licen?a de transmiss?o (broadcasting) adquirida que expira ap?s cinco anos

A licen?a de transmiss?o (broadcasting) ? renov?vel a cada 10 anos se a entidade proporcionar pelo menos um n?vel m?dio de servi?o aos seus clientes e cumprir os requisitos legislativos relevantes. A licen?a pode ser renovada indefinidamente a baixo custo e foi renovada duas vezes antes da aquisi??o mais recente. A entidade adquirente pretende renovar a licen?a indefinidamente e as evid?ncias existentes suportam a sua capacidade para o fazer. Historicamente, n?o tem havido qualquer contesta??o quanto ? renova??o da licen?a. N?o se espera que a tecnologia usada na transmiss?o seja substitu?da por outra tecnologia em futuro previs?vel. Portanto, espera-se que a licen?a contribua para os fluxos de caixa l?quidos em benef?cio da entidade indefinidamente.

A licen?a de transmiss?o seria tratada como tendo vida ?til indefinida porque se espera que contribua para os fluxos de caixa l?quidos em benef?cio da entidade indefinidamente. Portanto, a licen?a n?o seria amortizada enquanto a sua vida ?til n?o fosse determinada como definida. A licen?a deve ser testada quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

Exemplo 5 - licen?a de transmiss?o do exemplo 4

A autoridade licenciadora subseq?entemente decide que vai deixar de renovar as licen?as de transmiss?o e, em vez disso, vai leiloar essas licen?as. No momento em que a autoridade licenciadora toma essa decis?o, a licen?a de transmiss?o da entidade tem tr?s anos at? expirar. A entidade espera que a licen?a continue a contribuir para os fluxos de caixa l?quidos em favor da entidade at? expirar.

Dado que a licen?a de transmiss?o j? n?o pode ser renovada, a sua vida ?til deixou de ser indefinida. Assim, a licen?a adquirida seria amortizada durante os tr?s anos de vida ?til que faltam e imediatamente testada quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

Exemplo 6 - autoriza??o de rota de linhas a?reas adquiridas entre duas cidades que expira ap?s tr?s anos

A autoriza??o de rota pode ser renovada a cada cinco anos, e a entidade adquirente pretende cumprir as regras e regulamentos aplic?veis que envolvem a renova??o. As renova??es de autoriza??es de rota s?o rotineiramente concedidas a um custo m?nimo e historicamente t?m sido renovadas quando a linha a?rea cumpre as regras e regulamentos aplic?veis. A entidade adquirente espera utilizar a rota entre as duas cidades indefinidamente a partir dos seus aeroportos centrais e espera que a infra-estrutura de suporte relacionada (utiliza??o de port?es de aeroporto, slots e loca??es de instala??es de terminais) continue a funcionar nesses aeroportos enquanto tiver a autoriza??o de rota. An?lises da procura e dos fluxos de caixa suportam esses pressupostos.

Dado que os fatos e as circunst?ncias suportam a capacidade da entidade adquirente para continuar a fornecer servi?os a?reos indefinidamente entre as duas cidades, o ativo intang?vel relacionado com a autoriza??o de rota ? tratado como tendo vida ?til indefinida. Portanto, a autoriza??o de rota n?o seria amortizada enquanto a sua vida ?til n?o fosse determinada como definida. Seria testada quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

Exemplo 7 - marca comercial adquirida usada para identificar e distinguir um produto de consumo que tem sido l?der de mercado nos ?ltimos oito anos

A marca comercial tem vida legal restante de cinco anos, mas ? renov?vel a cada 10?anos a baixo custo. A entidade adquirente pretende renovar a marca comercial continuamente e a evid?ncia suporta a sua capacidade para faz?-lo. Uma an?lise de (1)?estudos sobre o ciclo de vida do produto, (2) tend?ncias de mercado, competitivas e ambientais, e (3) oportunidades de extens?o da marca proporcionam evid?ncia de que o produto com marca comercial ir? gerar fluxos de caixa l?quidos para a entidade adquirente durante um per?odo indefinido.

A marca comercial seria tratada com tendo vida ?til indefinida porque se espera que contribua para fluxos de caixa l?quidos para a entidade indefinidamente. Portanto, a marca comercial n?o seria amortizada enquanto a sua vida ?til n?o fosse determinada como definida. Seria testada quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

Exemplo 8 - marca comercial adquirida h? 10 anos que distingue um produto de consumo l?der

A marca comercial era considerada como tendo vida ?til indefinida quando foi adquirida porque se esperava que o produto com a marca comercial gerasse fluxos de caixa l?quidos para a entidade indefinidamente. Contudo, uma marca concorrente inesperada entrou recentemente no mercado e vai reduzir as futuras vendas do produto. A administra??o estima que os fluxos de caixa l?quidos gerados pelo produto ser?o 20% inferiores no futuro previs?vel. Contudo, a administra??o espera que o produto continue a gerar fluxos de caixa l?quidos para a entidade indefinidamente mesmo que por valores reduzidos.

Como resultado do decr?scimo projetado nos futuros fluxos de caixa l?quidos, a entidade determina que o valor recuper?vel estimado da marca comercial ? inferior ao valor cont?bil, sendo reconhecida a perda por desvaloriza??o. Dado que ainda ? considerada como tendo a vida ?til indefinida, a marca comercial n?o seria amortizada, mas continuaria sujeita ao teste quanto ? necessidade de reconhecimento de a perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos.

Exemplo 9 - marca comercial para uma linha de produtos que foi adquirida h? v?rios anos em combina??o de neg?cios.

No momento de uma combina??o de neg?cios, a adquirida produzia a linha de produtos h? 35 anos com muitos novos modelos desenvolvidos segundo a marca comercial. Na data de aquisi??o, a adquirente esperava continuar a produ??o da linha, e uma an?lise de v?rios fatores econ?micos indicou que n?o havia limite para o per?odo durante o qual a marca comercial iria contribuir para os fluxos de caixa l?quidos da adquirente. Conseq?entemente, a marca comercial n?o foi amortizada pela adquirente. Contudo, a administra??o decidiu recentemente que a produ??o da linha de produtos ser? descontinuada em um prazo previsto de quatro anos.

Dado que a vida ?til da marca comercial adquirida j? n?o ? mais considerada como indefinida, o valor cont?bil da marca comercial deve ser testado quanto ? necessidade de reconhecimento de perda por desvaloriza??o de acordo com o Pronunciamento T?cnico CPC 01 Redu??o ao Valor Recuper?vel de Ativos e amortizado durante os quatro anos de vida ?til remanescentes.

INTERPRETA??O T?CNICA DO CPC 04

ATIVO INTANG?VEL – CUSTO COM S?TIO PARA?INTERNET (WEBSITE)

(Correla??o: SIC Interpretation 32)

Quest?o

1. Uma entidade pode incorrer em gastos internos com o desenvolvimento e funcionamento do seu pr?prio s?tio para internet (website) para acesso interno ou externo. Um website concebido para acesso externo pode ser utilizado para v?rias finalidades, tais como para promover e anunciar produtos e servi?os de uma entidade, proporcionar servi?os eletr?nicos e vender produtos e servi?os. Um website concebido para acesso interno pode ser utilizado para armazenar pol?ticas da entidade e dados dos clientes, bem como para pesquisar informa??es relevantes.

2. As fases de desenvolvimento de um website podem ser descritas como segue:

(a) Planejamento – inclui a realiza??o de estudos de viabilidade, definindo objetivos e especifica??es, avaliando alternativas e escolhendo prefer?ncias.

(b) Desenvolvimento de aplicativos e da infra-estrutura – inclui a obten??o de um nome de dom?nio, a compra e desenvolvimento de hardware e software operativo, a instala??o de aplicativos desenvolvidos e testes.

(d)?Desenvolvimento de conte?dos – inclui a cria??o, compra, prepara??o e transfer?ncia de informa??o, seja de natureza textual ou gr?fica, no website, antes da conclus?o do desenvolvimento do website. Essa informa??o pode ser armazenada em bases de dados individuais integradas no (ou acessadas a partir do) website ou diretamente codificada nas p?ginas web.

3. Uma vez conclu?do o desenvolvimento de um website, come?a a fase de funcionamento. Durante essa fase, a entidade mant?m e aperfei?oa os aplicativos, infra-estrutura, concep??o gr?fica e conte?do do website.

4. Ao contabilizar os gastos internos com o desenvolvimento e funcionamento do website de a entidade para acesso interno ou externo, as quest?es a serem levadas em considera??o s?o as seguintes:

(a) se o website se constitui em o ativo intang?vel gerado internamente e que est? sujeito aos requerimentos do Pronunciamento T?cnico CPC 04; e

(b) o tratamento cont?bil apropriado para tais gastos.

5. Esta Interpreta??o n?o se aplica aos gastos com a aquisi??o, desenvolvimento e funcionamento de hardware (p. ex., servidores web, servidores de teste, servidores de produ??o e conex?es ? Internet) de um website. Gastos dessa natureza devem ser contabilizados como ativo n?o circulante, quando apropriado. Al?m disso, quando a entidade incorre em gastos com um fornecedor de servi?os da Internet que realiza a hospedagem do website da mesma, o gasto ? reconhecido como despesa quando incorrido.

6. O Pronunciamento T?cnico CPC 04 n?o se aplica a ativos intang?veis detidos por uma entidade para venda no curso normal das atividades comerciais nem a loca??es que se enquadrem no conceito de arrendamento (leasing) mercantil. Conseq?entemente, esta Interpreta??o n?o se aplica aos gastos com o desenvolvimento ou funcionamento de um website (ou software de website) para venda a outra empresa. Quando um website ? alugado ou arrendado, por meio de arrendamento operacional, o locador ou arrendat?rio deve aplicar esta Interpreta??o. Quando um website ? arrendado nos termos de arrendamento (leasing) financeiro, o arrendat?rio aplica esta Interpreta??o ap?s o reconhecimento inicial do ativo arrendado.

Consenso

7. O website de uma entidade que decorra da fase de desenvolvimento e se destine ao acesso interno ou externo constitui um ativo intang?vel gerado internamente e que est? sujeito aos requerimentos do Pronunciamento T?cnico CPC 04.

8. Um website resultante de desenvolvimento deve ser reconhecido como ativo intang?vel se, e apenas se, al?m de atender os requerimentos gerais descritos no item 21 do Pronunciamento T?cnico CPC 04 para reconhecimento e mensura??o inicial, a entidade satisfizer os requerimentos especificados no item 68 do Pronunciamento T?cnico CPC 04. Em particular, a entidade pode ter capacidade para satisfazer o requisito de demonstrar de que forma o seu website ir? gerar prov?veis benef?cios econ?micos futuros de acordo com o item 68(d) quando, por exemplo, o website tem capacidade para gerar receitas, incluindo receitas diretas decorrentes da disponibiliza??o de um servi?o de encomendas. A entidade n?o pode demonstrar de que forma um website, desenvolvido exclusiva e basicamente para promo??o e publicidade dos seus produtos e servi?os, ir? gerar prov?veis benef?cios econ?micos futuros e, assim, todos os gastos com o desenvolvimento de tal website devem ser reconhecidos como despesa no momento em que forem incorridos.

9. Qualquer gasto interno com o desenvolvimento e funcionamento do website de uma entidade deve ser contabilizado em conformidade com o Pronunciamento T?cnico CPC 04. A natureza de cada atividade que tenha gerado gasto (por exemplo, forma??o de funcion?rios e manuten??o do website) e a fase de desenvolvimento ou p?s-desenvolvimento do website devem ser avaliadas para determinar o tratamento cont?bil apropriado.

Por exemplo:

(a) a fase do planejamento ? semelhante em natureza ? fase da pesquisa descrita nos itens 65 a 67 do Pronunciamento T?cnico CPC 04. O gasto incorrido nessa fase deve ser reconhecido como despesa no momento em que for incorrido.

(b) a fase do desenvolvimento de aplica??es e da infra-estrutura, a fase do desenho gr?fico e a fase do desenvolvimento de conte?dos, na medida em que o conte?do seja desenvolvido para efeitos que n?o seja a publicidade e promo??o dos produtos e servi?os de uma entidade, s?o semelhantes em natureza ? fase de desenvolvimento descrita nos itens 68 a 75 do Pronunciamento T?cnico CPC 04. O gasto incorrido nessas fases deve ser inclu?do no custo de um website reconhecido como ativo intang?vel, em conformidade com o item 8 desta Interpreta??o, quando o gasto puder ser diretamente atribu?do e for necess?rio para a cria??o, produ??o ou prepara??o do website para que este seja capaz de funcionar da forma prevista pela administra??o. Por exemplo, o disp?ndio com a aquisi??o ou cria??o de conte?dos (que n?o anunciem nem promovam os produtos e servi?os de uma entidade) especificamente destinados a um website, ou o disp?ndio incorrido para permitir a utiliza??o dos conte?dos (por exemplo, uma taxa para adquirir uma licen?a de reprodu??o) no website, devem ser inclu?dos no custo de desenvolvimento quando essa condi??o for satisfeita. Por?m, em conformidade com o item 71 do Pronunciamento T?cnico CPC 04, o gasto com um item do intang?vel que inicialmente tenha sido reconhecido como despesa nas demonstra??es cont?beis anteriores n?o deve ser reconhecido como parte do custo de ativo intang?vel em data posterior (por exemplo, se os custos de direitos autorais (copyright) estiverem totalmente amortizados e o conte?do for posteriormente disponibilizado num website).

(c) o gasto incorrido na fase de desenvolvimento de conte?dos, na medida em que o conte?do seja desenvolvido para anunciar e promover os produtos e servi?os de uma entidade (por exemplo, fotografias digitais dos produtos), deve ser reconhecido como despesa quando incorrido em conformidade com o item 68(c) do Pronunciamento T?cnico CPC 04. Por exemplo, ao contabilizar o gasto com servi?os profissionais prestados para tirar fotografias digitais dos produtos de uma entidade e aperfei?oar a respectiva apresenta??o, o gasto deve ser reconhecido como despesa ? medida em que os servi?os profissionais v?o sendo prestados durante o processo e n?o quando as fotografias digitais forem apresentadas no website.

(d) a fase de Funcionamento come?a quando o desenvolvimento de um website estiver conclu?do. O gasto incorrido nessa fase deve ser reconhecido como despesa quando incorrido, a menos que cumpra os crit?rios de reconhecimento enunciados no item 18 do Pronunciamento T?cnico CPC 04.

10. Um website que seja reconhecido como ativo intang?vel nos termos do item 8 desta Interpreta??o deve ser mensurado ap?s o reconhecimento inicial aplicando-se os requerimentos estipulados nos itens 72 a 87 do Pronunciamento T?cnico CPC 04. A melhor estimativa da vida ?til de um website deve ser curta.

Ap?ndice da Interpreta??o T?cnica do Pronunciamento T?cnico CPC 04

Este ap?ndice ? apenas ilustrativo e n?o faz parte da Interpreta??o. A finalidade do ap?ndice ? ilustrar exemplos de gastos que ocorrem durante cada uma das fases descritas nos itens 2 e 3 da Interpreta??o e ilustrar a aplica??o da Interpreta??o para ajudar no esclarecimento do seu sentido. N?o se destina a ser uma lista de verifica??es exaustiva dos gastos que possam ser incorridos.

EXEMPLOS DE APLICA??O

Fase/Natureza do Gasto	Tratamento cont?bil
Planejamento	?
- realiza??o de estudos de viabilidade. - defini??o de especifica??es de hardware e de software. - avalia??o de produtos e fornecedores alternativos. - sele??o de prefer?ncias.	Reconhecer como despesa quando incorrido de acordo com o item 53 do Pronunciamento T?cnico CPC 04.
?	?
Desenvolvimento de aplica??es e da infra-estrutura	?
?	?
- compra ou desenvolvimento de hardware.	Aplicar os requisitos de registro cont?bil de ativo imobilizado.
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- obten??o de um nome de dom?nio. - desenvolvimento de software operativo (por exemplo, sistema operativo e software de servidor). - desenvolvimento de c?digo para a aplica??o. - instala??o das aplica??es desenvolvidas no servidor. - stress teste.	Reconhecer como despesa quando incorrido, a menos que o disp?ndio possa ser diretamente atribu?do ? prepara??o do website para funcionar da forma pretendida pela administra??o, e que o website satisfa?a os crit?rios de reconhecimento dos itens 21 e 56 do Pronunciamento T?cnico CPC 04*.
?	?
Desenvolvimento do desenho gr?fico	?
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- desenho da apar?ncia (por exemplo, layout e cor) das p?ginas web.	Reconhecer como uma despesa quando incorrido, a menos que o gasto possa ser diretamente atribu?do ? prepara??o do website para funcionar da forma pretendida pela administra??o, e que o website satisfa?a os crit?rios de reconhecimento dos itens 21 e 56 do Pronunciamento T?cnico CPC 04*.
?	?
Desenvolvimento do conte?do	?
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- cria??o, aquisi??o, prepara??o (por exemplo, cria??o de liga??es e identifica??o de c?digos) e transfer?ncia de informa??o, seja de natureza textual ou gr?fica, no website, antes da conclus?o do desenvolvimento do website. Exemplos de conte?do incluem informa??o sobre a entidade, produtos ou servi?os disponibilizados para venda, e t?picos para acesso dos assinantes.	Reconhecer como despesa quando incorrido de acordo com o item 68(c) do Pronunciamento T?cnico CPC 04 at? o ponto em que o conte?do seja desenvolvido para divulgar e promover os pr?prios produtos e servi?os da entidade (por exemplo, fotografias digitais dos produtos). De outro modo, reconhecer como despesa quando incorrido, a menos que o disp?ndio possa ser diretamente atribu?do ? prepara??o do website para funcionar da forma pretendida pela administra??o, e que o website satisfa?a os crit?rios de reconhecimento dos itens 21 e 56 do Pronunciamento T?cnico CPC 04*.
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Funcionamento	?
?	?
- atualiza??o de gr?ficos e revis?o do conte?do. - adi??o de novas fun??es, caracter?sticas e conte?do. - registro do website em sistemas de pesquisa. - c?pia de seguran?a dos dados. - revis?o da seguran?a do acesso. - an?lise da utiliza??o do website.	Avaliar se satisfaz a defini??o de ativo intang?vel e os crit?rios de reconhecimento definidos no item 18 do Pronunciamento T?cnico CPC 04, caso em que o gasto ? reconhecido como valor do ativo do website.
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Outros	?
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- Custos administrativos, com vendas, e outros gerais, a menos que possam ser diretamente atribu?dos ? prepara??o do website para funcionar da forma pretendida pela administra??o. - inefici?ncias claramente identificadas e perdas operacionais iniciais incorridas antes de o website atingir o desempenho planejado [por exemplo, testes de in?cio de opera??o]. -?treinamento de empregados para operar o website.	Reconhecer como despesa quando incorrido, de acordo com os itens 64 a 70 do Pronunciamento T?cnico CPC 04.

* Todo o custo com o desenvolvimento de um Website exclusivo ou principalmente para promover e anunciar os pr?prios produtos e servi?os da entidade s?o reconhecidos como despesa quando incorridos, de acordo com o item 67 do Pronunciamento T?cnico CPC 04.