01 - Da Consulta

A Consulente em epígrafe informa que 'tem por objeto o comércio varejista, desenvolvido por sua rede de supermercados e hipermercados'.

A presente consulta versa sobre a tributação de produtos da cesta básica, face o disposto nos incisos I e II do art. 11 do Anexo 2 do RICMS-SC/97. Argumenta a Consulente (sic):

Todavia, a Consulente, ao analisar minuciosamente o teor do citado texto, entendeu não estar o mesmo suficientemente claro, ainda que a norma regulamentar não seja restritiva, na medida em que, dentre os produtos acima listados, não houve discriminação de quais tipos fariam jus ao benefício anteriormente aludido.

E, justamente, por não ser restritiva a determinadas espécies dos produtos elencados, é que a norma comporta interpretações diversas, por parte dos contribuintes do ICMS, ensejando dúvidas quanto ao enquadramento de certos produtos no rol dos que integram

a cesta básica alimentícia, razão pela qual, a Consulente, submete a questão em tela ao crivo deste prestimoso órgão Consultivo.

Segue-se extensa relação de produtos, fls. 8 a 46 - Documento 2, sobre os quais entende a Consulente 'passíveis de contemplação pela Cesta Básica do Trabalhador, ou ainda, em juízo distinto, a quais alíquotas se subordinam, respectivamente' (?).

A informação fiscal de fls. 48 conclui da seguinte forma:

Analisando as dúvidas suscitadas pela Consulente, informamos que as mesmas estão perfeitamente dirimidas pela Resolução Normativa nº 002/95. Portanto, a presente consulta de acordo com a Portaria nº 213/95, deve ser respondida pelo Gerente Regional, nos termos da Resolução Normativa nº 002/95.

O Gerente Regional da 1ª Gereg, com sede em Florianópolis, entretanto, decidiu encaminhar a consulta a esta Comissão, sob o argumento de que 'a consulta versa sobre mercadorias não mencionadas na Resolução Normativa nº 002/95'.

02 - Legislação Aplicável

Código Tributário Nacional, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 111;

Lei nº 10.297, de 26 de dezembro de 1996, art. 19, III, 'd' e 'e'; Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 1.790, de 29 de abril de 1997, Anexo 2, art. 11.

03 - Fundamentação e Resposta

A ementa da mencionada Resolução Normativa nº 2/95 é do seguinte teor:

ICMS. Cesta básica. Os produtos sujeitos à reduçã da base de cálculo do imposto são somente os expressamente previstos na legislação. Não cabe interpretação extensiva para incluir produtos semelhantes. Sal temperado ou temperos à base de sal não podem ser equiparados a sal de cozinha para fins de fruição do benefício.

Com o intuito de sumariar o entendimento desta Comissão sobre a matéria em foco, trazemos à colação outras respostas a consultas sobre o mesmo tema. Assim, temos a resposta à Consulta nº 85/96:

ICMS. Cesta básica. Pão de queijo. Os produtos sujeitos à redução da base de cálculo do imposto são somente aqueles expressamente previstos no RICMS/SC-89 (Anexo IV, art. 6º, inciso XVII).

Não cabe interpretação extensiva do benefício para incluir produtos diversos, por analogia.

... tanto o substrato básico da massa do 'pão' e da do 'pão de queijo', quanto a forma de fabricá-los são distintos e, como não há qualquer similitude entre ambos os produtos, não é possível considerar o 'pão de queijo' como espécie do gênero 'pão', equiparando produtos que não guardam semelhança entre si (com exceção do nome que os identifica) para fins de fruição do benefício da redução da base de cálculo.

Aliás, neste particular, segundo as Normas Explicativas do Sistema Harmonizado da NBM, o 'pão de queijo' não é considerado um produto de padaria mas de pastelaria, justamente porque em sua composição, entram substâncias muitos variadas como féculas, manteiga ou outras gorduras, leite, ovos, queijo etc.

A par disso, é importante que se ressalte que a legislação tributária não é fruto de mero capricho do legislador: colima alcançar objetivos.

Esse, ao instituir tal redução, teve a intenção precípua de favorecer os produtos básicos da alimentação humana, pretendendo minorar seus preços e torná-los mais acessíveis à população, em especial à de baixa renda.

Consulta nº 6/97:

ICMS. Cesta básica. Os produtos beneficiados com base de cálculo reduzida são exclusivamente os elencados na legislação tributária. Não cabe interpretação extensiva incluindo outros produtos.

Inteligência do art. 111 do Código Tributário Nacional.

O tratamento tributário diferenciado justifica-se, teleologicamente, para baratear os bens de consumo popular, pela via da desoneração tributária. Sob esse prisma, é descabido incluir, no indigitado tratamento, defumados de carne suína e outros produtos que raramente freqüentam a mesa do trabalhador. O benefício não visa o contribuinte, mas determinada categoria de consumidores. Se o preço a varejo dos produtos da cesta básica não for reduzido na mesma proporção que a base imponível do imposto, a finalidade do

tratamento tributário não estará sendo atingida.

Consulta nº 16/98:

Cesta básica. ICMS. Os produtos beneficiados com base de cálculo reduzida são exclusivamente os elencados na legislação.

Não cabe interpretação extensiva para incluir outros produtos.

O benefício dado aos produtos da cesta básica, como o nome indica, tem por escopo baratear produtos de primeira necessidade, em favor da população de menor poder aquisitivo. O tratamento tributário é dirigido, não ao contribuinte, mas ao consumidor.

No caso do pão, estão excluídos o pão doce, confeitado, com passas ou de qualquer outro tipo. Pão, no sentido estrito do termo, é 'alimento feito de massa de farinha de trigo ou outros cereais, com água e fermento, de forma arredondada ou alongada, e que é assado no forno' (Novo Dicionário Aurélio da Língua Portuguesa). Qualquer outro produto, que inclua outros ingredientes, não está abrangido pelo benefício.

Consulta nº 43/98:

ICMS. Açúcar líquido parcialmente invertido. Os produtos contemplados com base de cálculo reduzida são estritamente os elencados na legislação. Descabida, no caso, interpretação extensiva, para incluir novos produtos.

Consulta nº 49/98:

Cesta básica da construção civil. Tijolos refratários não estão abrangidos na redução da base de cálculo prevista no RICMS-SC/97, Anexo 2, art. 7º, IV.

O benefício de recolher o imposto sobre base de cálculo reduzida .... visa precipuamente baratear o material de construção, sobretudo para as camadas populares, facilitando a aquisição da casa própria. Analogamente o benefício previsto no art. 11 do mesmo anexo busca a redução de preços, para o consumidor, dos gêneros alimentares mais essenciais.

A norma comentada estabelece uma exceção à regra geral que é a de tributar integralmente. Como norma de caráter excepcional deve ser interpretada restritivamente, não sendo permitida qualquer ampliação do seu sentido para albergar outros produtos tais como 'tijolos refratários'.

A questão levantada pela Consulente não pode ser respondida caso a caso, posto que as diferentes hipóteses multiplicam-se de modo a impossibilitar a sua exaustão. Assim sendo, forçoso é procurar critérios que, aplicados a qualquer caso, nos permitam identificar a mercadoria como integrante da cesta básica ou não. A análise das respostas a consultas anteriores sobre a mesma matéria, permite identificar dois critérios que tem orientado as respostas desta Comissão, a saber: a interpretação da norma excepcional em relação à norma geral e a finalidade almejada pelo benefício estudado.

A - Critério da excepcionalidade:

O financiamento do Estado é dever de todos, na medida da capacidade contributiva de cada um. Leciona Aliomar Baleeiro (Direito Tributário Brasileiro, 1999) que 'todos devem contribuir para os serviços públicos, segundo sua capacidade econômica, nos casos estabelecidos em lei'. Por isso, toda regra que exclui, no todo ou em parte, a exigência tributária deve ser tida como 'regra de direito excepcional, porque subtrai bens ou pessoas ao princípio da generalidade da tributação (Souto Maior Borges, Isenções Tributárias, 1980.

Ora, a regra de direito excepcional deve, por afastar-se da regra geral, ser interpretada nos seus estritos termos, vedada a interpretação extensiva. Ensina Carlos Maximiliano (Hermenêutica e Aplicação do Direito, 1998) que:

Em regra geral, as normas jurídicas aplicam-se aos casos que, embora não designados pela expressão literal do texto, se acham no mesmo virtualmente compreendidos, por se enquadarem no espírito das disposições: baseia-se neste postulado a exegese extensiva.

Quando se dá o contrário, isto é, quando a letra de um artigo de repositório parece adaptar-se a uma hipótese determinada, porém se verificar estar esta em desacordo com o espírito do referido preceito legal, não se coadunar com o fim, nem com os motivos do mesmo, presume-se tratar-se de um fato da esfera do Direito Excepcional, interpretável de modo estrito.

Estriba-se a regra numa razão geral, a exceção, numa particular; aquela baseia-se mais na justiça, esta na utilidade social, local ou particular. As duas proposições devem abranger coisas da mesma natureza; a que mais abarca, há de constituir a regra; a outra, a exceção.

Tanto a regra que institui o tributo quanto aquela que o excepciona referem-se a idêntica 'ordem de relação': o nascimento (ou não) de uma relação jurídica entre o Estado, no pólo ativo, e o contribuinte, no pólo passivo, sempre que ocorra no mundo fenomênico o fato descrito em lei como hipótese de incidência tributária. Sendo que a norma exonerativa impede a incidência da norma tributária.

Continua o autor citado:

Os privilégios financeiros do Fisco não se estendem a pessoas, nem a casos não contemplados no texto; porém não se interpretam de modo que resultem diminuídas as garantias do erário.

Constituíram estas o fim, a razão do dispositivo excepcional.

As mercadorias integrantes da cesta básica sujeitam-se ao imposto sob base de cálculo reduzida. O imposto onera apenas parcialmente tais bens. Portanto, trata-se de regra de direito excepcional que deve ser interpretada literalmente, sem ampliar o seu sentido para abranger outros bens no referido benefício.

B - Critério da finalidade:

A norma jurídica visa a um fim; dirige-se a obter um determinado resultado. É tarefa do aplicador do direito pesquisar qual seria essa finalidade. O art. 5º da Lei de Introdução ao Código Civil determina que a aplicação da lei 'atenderá aos fins sociais a que ela se dirige e às exigências do bem comum'. Nesse passo, nos socorremos ainda da autoridade de Carlos Maximiliano (op. cit.):

Considera-se o direito como uma ciência primariamente normativa ou finalística; por isso mesmo a sua interpretação há de ser, na essência, teleológica. O hermeneuta sempre terá em vista o fim da lei, o resultado que a mesma precisa atingir em sua atuação prática. A norma enfeixa um conjunto de providências protetoras, julgadas necessárias para satisfazer a certas exigências econômicas e sociais; será interpretada de modo que melhor corresponda àquela finalidade e assegure plenamente a tutela de interesses para a qual foi regida.

Ora, qual seria a finalidade perseguida pelo legislador ao instituir a cesta básica? Certamente, tal finalidade nada tem a ver com o contribuinte de direito. Dada a natureza indireta do imposto (ICMS), o ônus tributário repercute sobre o consumidor (contribuinte de fato) que é o verdadeiro destinatário da norma exonerativa. O legislador pretendeu favorecer o consumidor, principalmente o de baixa renda, reduzindo, via exoneração tributária, o preço dos gêneros de primeira necessidade. É essa a finalidade social almejada pela norma e esse o resultado pretendido pelo legislador.

Uma vez definidos os critérios pelos quais cada mercadoria pode enquadrar-se ou não no tratamento excepcional previsto para a cesta básica, podemos examinar alguns casos concretos. De modo geral, os itens constantes do rol de mercadorias integrantes da cesta básica devem ser entendidos na sua forma mais corriqueira, como normalmente consumidos pela população de baixa renda, excluídos os produtos mais sofisticados.

A título de exemplo, sem pretender esgotar a matéria, podemos definir, como integrando a cesta básica:

1 - Arroz: em grão, simplesmente polido e ensacado. Não contempla o arroz pré-cozido, desidratado, temperado, com ervas finas, especiarias e coisas semelhantes;

2 - Carnes: simplesmente frescas, resfriadas ou congeladas, sem adição de temperos, essências, conservantes ou quaisquer outras substâncias. Também não estão incluídos os empanados e as carnes exóticas (avestruz, javali etc.);

3 - Farinhas: produto da moagem de cereais, na sua apresentação convencional, sem adição de temperos e outras substâncias;

4 - Feijão: em grão, sem adição de tempero ou outra substância;

5 - Pão: feito de massa de farinha de cereais, água e fermento, assada ao forno. Excluído o produto com leite, ovos, queijo, presunto, essências, açúcar, especiarias, ervas, frutas cristalizadas, frutas secas etc.

Isto posto, responda-se à Consulente:

a) as mercadorias enquadradas na cesta básica, sujeitas à tributação sobre base de cálculo reduzida, são exclusivamente as enumeradas no art. 11 do Anexo 2 do Regulamento do ICMS;

b) as mercadorias devem ser entendidas na sua forma mais simples, como normalmente consumidas pela população de baixa renda, excluídas as mercadorias mais elaboradas.

À superior consideração da Comissão.

Getri, em Florianópolis, 04 de janeiro de 2001.

Velocino Pacheco Filho

FTE - matr. 184244-7

De acordo. Responda-se à consulta nos termos do parecer acima aprovado pela COPAT na sessão do dia 09.02.2001.

Laudenir Fernando Petroncini

Secretário Executivo

João Paulo Mosena

Presidente da COPAT

COPAT, em Florianópolis, 23 de fevereiro de 2001.

Laudenir Fernando Petroncini

Secretário Executivo"