CONSULTA Nº 369, DE 14 DE AGOSTO DE 1998.

IPI na base de cálculo do ICMS - não inclusão quando estão atendidos os pressupostos constitucionais.

1. Indaga a consulente se deve incluir o IPI na base de cálculo do ICMS, na venda do produto denominado “faixa cerâmica decorada”, que é adquirido da Espanha.

2. Esclarece que, desde o advento da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, tem destacado o ICMS apenas sobre o valor das mercadorias, sem incluir o imposto federal na base de cálculo, porque o artigo 13, § 2º, da referida lei dispõe expressamente:

“§ 2º - Não integra a base de cálculo do imposto o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos.”

3. No entanto, tem dúvida quanto ao acerto do seu procedimento, ante o que dispõe o item 4 do § 1º do artigo 24 da Lei 6.374/89, “verbis”:

“4 - inclui-se o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados na operação realizada por estabelecimento simplesmente equiparado a industrial pela legislação relativa ao imposto federal;”

4. Tendo o Comunicado CAT nº 66, de 29.10.96, confirmado a vigência dos dispositivos que não conflitarem com a Lei Complementar nº 87/96, pede orientação, inclusive quanto à forma de proceder no que se refere às operações que foram efetuadas sem a inclusão do IPI na base de cálculo do ICMS.

5. A questão trazida pela consulente independe da regulação posta no item 4 do § 1º do artigo 24 da Lei estadual 6.374/89.

6. A Constituição Federal, ao definir os contornos do ICMS, estabelece regra de base de cálculo, quanto aos produtos sujeitos ao IPI, como se lê do artigo 155, § 2º, inciso XI:

“XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos;”

7. É conveniente observar que, embora a Constituição Federal tenha outorgado competência à lei complementar para definir a base de cálculo dos impostos nela previstos, relativamente ao ICMS antecipou a regra que se lê no item anterior. Assim é que o § 2º do artigo 13 da Lei Complementar 87/96 reproduz, “ipsis litteris” aquele inciso XI.

8. Por isso que, se estão atendidos aqueles três pressupostos indicados no mesmo inciso XI supra transcrito, então a consulente não deve incluir o IPI na base de cálculo do ICMS.

9. Para maior clareza, é útil uma referência a cada um dos três pressupostos a que nos referimos.

10. O primeiro deles é que a operação seja realizada entre contribuintes do ICMS. Em não sendo o destinatário contribuinte do ICMS, não há como postergar o pagamento do ICMS sobre a parcela do IPI, pois o destinatário que não é contribuinte (do ICMS) não vai poder debitar-se desse imposto estadual.

11. Daí, que a última oportunidade para que o ICMS (que incide sobre a parcela do IPI) seja pago é a operação que remete as mercadorias ao particular.

12. Como conclusão, a consulente deve incluir o IPI na base do ICMS, quando vender a cerâmica para particular; ou seja, para não contribuinte do ICMS.

13. O segundo pressuposto prevê que a mercadoria se destine a posterior comercialização ou industrialização.

14. Esta segunda regra exige que a mercadoria seja objeto de subseqüente operação relativa à circulação de mercadoria, no critério material previsto no artigo 155, inciso II, da Constituição Federal. Assim, não basta que o destinatário seja contribuinte do ICMS. É necessário também que esse destinatário vá comercializar essa mercadoria (transformada ou não) em operação que tenha a natureza mencionada, mesmo que, eventualmente, não comporte débito do imposto estadual em questão.

15. Quando, ao contrário, a mercadoria não vai ser objeto de comercialização ou industrialização no estabelecimento destinatário, então não estará atendido o segundo pressuposto.

16. Como conclusão, quando a consulente vender cerâmica para uso do destinatário, deve incluir o IPI na base de cálculo do ICMS, mesmo que esse destinatário seja contribuinte do ICMS. A venda que a consulente vai efetuar é a última oportunidade do ICMS (sobre a parcela do IPI) ser lançado ou debitado.

17. O terceiro pressuposto aponta para a necessidade de a operação configurar fato gerador dos dois impostos.

18. Essa resposta deve ser obtida com o exame dos artigos 46 e 51 do Código Tributário Nacional - C.T.N., que definem o fato gerador e o contribuinte do IPI, nestes termos:

“Artigo 46 - O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:

I - o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;

II - a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51;

III - a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão. Parágrafo único - Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade ou o aperfeiçõe para o consumo.”

“Artigo 51 - Contribuinte do imposto é:

I - o importador ou quem a lei a ele equiparar;

II - o industrial ou quem a lei a ele equiparar;

III - o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos contribuintes definidos no inciso anterior;

IV - o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão. Parágrafo único - Para os efeitos deste imposto, considera-se contribuinte autônomo qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou arrematante."

19. Lê-se do artigo 51 que o importador é contribuinte. E lê-se do artigo 46 que a saída de mercadoria do estabelecimento do importador é fato gerador do IPI.

20. Assim, em sendo a consulente a importadora da cerâmica, a saída dessa cerâmica do seu estabelecimento é fato gerador do IPI, estando atendido esse terceiro pressuposto; ou seja, a operação é fato gerador de ambos os impostos.

21. Não é a consulente, pois, equiparada a contribuinte, mas efetivamente contribuinte, como está previsto no C.T.N., que, sendo lei complementar, recebeu da Constituição Federal - artigo 146, III, “a” - competência para definir “o contribuinte” dos impostos nela previstos.

22. Nesse contexto, é necessário ter presente que o item 4 do § 1º do artigo 24 da Lei 6.374/89 refere-se a “estabelecimento simplesmente equiparado a industrial pela legislação relativa ao imposto federal”.

23. Ocorre que o legislador federal, ao definir o contribuinte do IPI, valeu-se de linguagem construída sob o signo da especificidade técnica. Assim, uma vez que se fala de Imposto sobre Produto Industrializado, há de ser o industrial o contribuinte genuíno, sendo a ele equiparadas as demais pessoas que operam com produto industrializado.

24. Por isso que a definição de contribuinte assentada no artigo 2º da Lei 4.502/64 foi ampliada nas enumerações que estão no artigo 4º, I e IV, da mesma lei.

25. E nessa equiparação, o legislador igualou pessoas já nomeadas contribuintes do IPI pelo C.T.N., a pessoas que só com a lei federal ganhariam essa qualidade, considerando-as, todas, equiparadas.

26. Como exemplo de pessoa equiparada pela lei federal que já houvera sido nomeada contribuinte pelo C.T.N. temos “o estabelecimento importador de produtos de procedência estrangeira, que der saída a esses produtos”. Como exemplo de pessoas simplesmente equiparadas a contribuinte pela legislação federal, temos “os contribuintes que operarem em seu próprio nome, por conta do estabelecimento fabricante dos produtos vendidos”. Estas últimas não são contribuintes, na letra do C.T.N., se fornecerem os produtos a comerciantes.

27. A conclusão final é que, em sendo a saída da cerâmica do estabelecimento da consulente também fato gerador do IPI, se o destinatário for contribuinte do ICMS que vai comercializar essa mercadoria, então os três pressupostos constitucionais estão atendidos. Nesse caso, o IPI não deve compor a base de cálculo do ICMS.

28. No entanto, ainda que a consulente seja contribuinte também do IPI, como apontado nos itens 20 e 21 desta resposta, mas o destinatário for particular ou for contribuinte que não vai comercializar o produto, então não estarão atendidos os três pressupostos, devendo, como conseqüência, o IPI compor a base de cálculo do ICMS.

29. O ICMS que não foi debitado sobre a parcela do IPI na hipótese do item supra, deverá ser recolhido com os acréscimos legais, mais especificamente aqueles previstos nos artigos 593, 630 e 631 do Regulamento do ICMS. No caso de o imposto devido estar protegido pelos efeitos da consulta, a forma de pagar é aquela indicada no § 2º do artigo 581 do mesmo Regulamento, onde a correção monetária, calculada pelo artigo 631, é sempre devida, e os juros de mora e a multa de mora serão ou não dispensados, conforme as regras da alíneas “a” a “d” do item 2 do § 2º do mesmo artigo 581 já mencionado.

ANTONIA EMÍLIA PIRES SACARRÃO
CONSULTORA TRIBUTÁRIA.

 DE ACORDO:

CASSIO LOPES DA SILVA FILHO
DIRETOR DA CONSULTORIA TRIBUTARIA.