CONSULTA Nº 548, DE 27 DE SETEMBRO DE  2006.

ICMS – Bovino – Coleta e Envasamento de Sêmen; Produção e Implante de Embrião – Possibilidade de se aplicar as regras relativas à Industrialização por Conta de Terceiro.

1. A Consulente, "inscrita no CNPJ e no Cadastro de Contribuintes deste Estado como indústria", informa que recebe, de produtores rurais (pessoas físicas) e empresas pecuárias situadas neste e em outros Estados, touros e matrizes, de alta qualidade genética, e vacas hospedeiras comuns (mães de aluguel), para realizar as seguintes atividades:

• coleta de sêmen dos touros, análise da qualidade, envasamento em ampolas (com a dose necessária para uma inseminação artificial certificada pelo Ministério da Agricultura), congelamento e acondicionamento em botijões de nitrogênio;

• coleta de embriões das matrizes, por dois processos:

• submissão de doadoras puras e de elite a um tratamento hormonal para provocar ovulações múltiplas, inseminação (os embriões produzidos são retirados das doadoras de elite e podem ser introduzidos em mães de aluguel ou congelados para uma transferência posterior);

• fertilização e cultivo in vitro dos oócitos, até o estágio de embriões, que serão transferidos com 8 (oito) dias de idade para as vacas comuns.

2. Frisa que "pela alta tecnologia e ambiente adequados envolvidos no processo, ele é executado exclusivamente no interior de seus laboratórios, inexistindo qualquer possibilidade de execução do mesmo fora de seu estabelecimento ou por terceirização".

3. Esclarece que:

• adquire os insumos (ampolas, botijões de nitrogênio, rações, concentrados, suplementos, vacinas, medicamentos e outros) para utilizar na alimentação e cuidados com as vacas comuns e com os touros e matrizes de alta qualidade genética;

• o preço cobrado dos autores da encomenda (produtores rurais e empresas pecuárias) é pelo número de doses de sêmen fornecidas após o processamento e pelas unidades de embriões aptos à transferência ou, ainda, por cada uma das transferências realizadas com as vacas receptoras de prenhez confirmada;

• os autores da encomenda não serão usuários finais do sêmen ou dos embriões, pois: "i) ou vendem o produto encomendado ou ii) o utilizam no aprimoramento genético de seu plantel (etapa intermediária de um processo de produção pecuária); mesmo nesta segunda hipótese, o sêmen ou o embrião não podem ser considerados como bens de ativo imobilizado, mas sim como insumos para produção de touros e vacas de alta qualidade genética (estes sim constituem bens de ativo imobilizado); esse, aliás, é o enquadramento (insumos agropecuários) dado ao sêmen e ao embrião pelo artigo 41 do Anexo I do RICMS/2000";

• não "comercializa sêmen ou embriões, apenas procede à industrialização encomendada, sendo a comercialização realizada pelos produtores rurais ou empresas agropecuárias, autores da encomenda";

• "a atividade realizada em seus laboratórios permite aos pecuaristas acesso à tecnologia de ponta para aprimoramento genético de sua produção pecuária. Assim, por ser um elo intermediário, mas inequivocamente inserto na cadeia de produção rural, entende que, tanto na atividade de coleta e envasamento de sêmen quanto na de produção e implante de embriões que realiza, sujeita-se unicamente à incidência do ICMS, não obstante a previsão constante nos subitens 5.04 e 5.06 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n° 116, de 31 de julho de 2003, conforme segue:

‘ 5 - Serviços de medicina e assistência veterinária e congêneres.

(...)

5.04 - Inseminação artificial, fertilização ‘in vitro’ e congêneres.

(...)

5.06 - Coleta de sangue, leite, tecidos, sêmen, órgãos e materiais biológicos de qualquer espécie’".

4. Isso posto, indaga se está correto o seu entendimento, a seguir transcrito:

• "os autores da encomenda não podem ser considerados ‘usuários finais’, à vista do exposto (terceiro tópico do item 3 acima), razão pela qual não seriam aplicáveis as disposições da mencionada Lista de Serviços;

• tanto a atividade de coleta e envasamento de sêmen quanto a de produção e implante de embriões que realiza sujeitam-se à incidência do ICMS, não à do ISS;

• a atividade que exerce é de industrialização por conta de terceiros, prevista nos artigos 402 e seguintes do RICMS/00, podendo aplicar essas normas, no caso focalizado, nos moldes da Decisão Normativa CAT n° 1/90.".

5. Esclarecemos que para a caracterização da incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, sobre determinado serviço, é necessário, cumulativamente, que ele:

5.1. esteja previsto na Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03;

5.2. seja prestado diretamente a usuário final, isto é, que não seja executado em mercadoria destinada a posterior circulação (comercialização, industrialização, produção rural ou distribuição gratuita).

6. Desse modo, está correto o entendimento da Consulente de que as situações relatadas não se enquadram em hipótese de incidência do ISSQN, sujeitando-se à tributação pelo ICMS.

7. Muito embora a coleta e o envasamento de sêmen e a produção e o implante de embriões não tenham características típicas de industrialização e à vista da ausência de dispositivo regulamentar que trate especificamente dessas atividades, considerando que há semelhança com o processo industrial, as operações internas (remetente e destinatário paulistas) poderão ser efetuadas nos termos dos artigos 402 e seguintes do RICMS/00 (Da Industrialização por Conta de Terceiro).

8. Na operação interestadual é recomendável que o Fisco do Estado de origem do encomendante seja consultado a respeito da aplicabilidade das regras relativas à Industrialização por Conta de Terceiro, decorrentes do Convênio AE-15/74 e do Convênio SINIEF de 15/12/70, artigos 42 e 43.

9. Por oportuno, e a título meramente informativo, lembramos que é o artigo 28 do Anexo I do RICMS/00 que isenta do ICMS a operação com embrião ou sêmen congelado ou resfriado de bovino.

VERA LUCIA RODRIGUES FIGUEIREDO
Consultora Tributária

De acordo

GIANPAULO CAMILO DRINGOLI
Consultor Tributário Chefe  1ª ACT

GUILHERME ALVARENGA PACHECO
Diretor Adjunto da Consultoria Tributária.