CONSULTA Nº 574, DE 13 DE DEZEMBRO DE  2001.

Importação de Mercadorias sob regime Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob controle informatizado - RECOF - Incidência.

1. A Consulente, que é permissionária do Regime Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob Controle Informatizado - RECOF, formula consulta sobre a incidência do ICMS na importação de mercadorias sob o referido regime aduaneiro.

2. Segundo seu entendimento, não existe a incidência do ICMS nas citadas importações pelos seguintes motivos:

- "uma vez admitidas no Regime, as mercadorias em questão permanecem sob o controle aduaneiro e não se encontram incorporadas à economia nacional, uma vez que ainda não são consideradas nacionalizadas";

- "nos regimes aduaneiros especiais ... , como por exemplo, o RECOF, muito embora ocorra, a um primeiro momento, o desembaraço aduaneiro das mercadorias importadas (i. é. : a entrega das mesmas ao importador), não se processa à nacionalização dessas mercadorias, assim entendida, "a seqüência de atos que transferem a mercadoria da economia estrangeira para a economia nacional";

- "nessas hipóteses, não há que se falar em ocorrência do fato gerador do ICMS no desembaraço aduaneiro das mercadorias admitidas nos citados regimes aduaneiros especiais, que ocorrerá, se e quando, tais mercadorias forem efetivamente nacionalizadas."

3. Considera que confirmam seu entendimento as respostas deste órgão às consultas 169/89 e 239/96, bem como a própria redação da alínea "a" do inciso I do artigo 102 do antigo RICMS/91, na redação dada pelo Decreto 38.894/94.

4. A Consulente esclarece que, "a grande maioria das mercadorias por ela importadas ao amparo do regime especial de entreposto industrial (atual RECOF) encontra-se relacionada na Resolução SF n? 28/97, de forma que, nos termos do atual artigo 396, inciso I, do RICMS/2000, o lançamento do ICMS incidente nessas importações fica diferido para o momento "em que ocorrer a subseqüente saída do estabelecimento importador da mesma ou de outra mercadoria resultante de sua industrialização".

5. Em face de suas dúvidas no tocante à ocorrência (ou não) do fato gerador do ICMS na importação de mercadorias sob o Regime Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob Controle Informatizado - RECOF, bem como no que diz respeito ao momento e forma de recolhimento do imposto, pergunta a Consulente:

- "relativamente aos produtos arrolados na Resolução SF n? 28/97, deve a Consulente continuar a efetuar o lançamento do ICMS em conta gráfica na mesma época em que se promove o recolhimento do Imposto de Importação e do IPI? Em caso negativo, considerar-se-á cumprida essa obrigação tributária com o destaque do ICMS na notas fiscais de venda dos produtos no mercado interno e respectivos lançamentos a débito no livro Registro de Saídas?

- no que tange aos produtos não relacionados na Resolução SF 28/97, deve a Consulente continuar a efetuar o lançamento do ICMS em conta gráfica, na mesma época em que se promove o recolhimento do Imposto de Importação e do IPI? Em caso negativo, como deve proceder quanto à forma e prazo de recolhimento?"

6. Inicialmente, cumpre observar que, se nos limitarmos apenas ao campo das mercadorias, o fato gerador do ICMS ocorre na presença de operações de circulação econômica dessas mercadorias, ou seja, aquelas operações que impulsionam a mercadoria em direção ao consumo. E estamos com Alcides Jorge Costa (O ICM na Constituição e na Lei Complementar, p. 106 e ss.) quando assume que na importação, também, há uma operação relativa à circulação de mercadorias, conquanto, neste caso, a operação completa ocorra em dois diferentes países: alteram-se também o aspecto temporal do fato gerador, deslocado para a entrada, e o sujeito passivo, que passará a ser, não quem envia a mercadoria, mas sim, quem a recebe. Portanto, sempre que houver uma importação que possa classificar-se como uma "operação relativa à circulação de mercadorias" sobre ela incidirá o ICMS e isso independentemente de sua natureza jurídica que, diga-se de passagem, em grande parte determina o tipo de regime aduaneiro utilizado e o conseqüente regime de tributação do Imposto de Importação.

7. Na verdade, na importação, observamos que três são os impostos que incidem sobre a entrada de mercadorias importadas: o Imposto de Importação, o IPI e o ICMS. O Imposto de Importação tem caráter eminentemente extrafiscal, atendendo a um complexo controle das contas externas do país; complexo, pois, na maior parte das vezes, a desoneração na importação visa ao incremento das exportações (exemplo, drawback e outros regimes aduaneiros com suspensão do Imposto de Importação). Quanto ao IPI, por ser também um imposto federal, acaba muitas vezes acompanhando o Imposto de Importação em seus fins extrafiscais.

8. No que diz respeito ao ICMS, seu fato gerador na importação (artigo 2?, § 1?, inciso I da Lei Complementar 87/96) é a "entrada de mercadoria importada do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo permanente do estabelecimento". Em outras palavras, pratica o fato gerador a pessoa, física ou jurídica, que promover a entrada de mercadoria importada do exterior.

9. A função do ICMS ao incidir sobre mercadorias importadas é, também, equalizadora, colocando-as na mesma situação tributária das mercadorias produzidas no país. Visto por um outro ângulo, a incidência do ICMS na importação tem também função compensatória já que, vigorando na tributação do comércio internacional o princípio de destino, normalmente as mercadorias são desoneradas no país de origem. Nessa lógica, é absolutamente correto que o ICMS incida sobre a importação de bens destinados ao consumo ou ao ativo permanente pois, exatamente para esses bens, não há uma etapa posterior de circulação em que pudessem ser alcançados pelo tributo.

10. Portanto, devemos ter presente todos esses aspectos quando falamos do fato gerador do ICMS, não perdendo de vista, que seja nas operações de mercado interno, seja na importação, ele ocorre em função da circulação econômica das mercadorias no país, exceto previsão legal de não-incidência.

11. Por outro lado, várias situações de direito e de fato, atinentes à entrada de mercadorias importadas do exterior, alteraram-se desde a data de alguns dos documentos citados pela Consulente: de um lado a própria característica dos fluxos internacionais de bens e serviços; de outro a multiplicação de regimes aduaneiros com suspensão dos impostos federais na importação, impossibilitando, atualmente, que a avaliação da incidência ou não do ICMS na importação tenha como parâmetro o regime aduaneiro sob o qual as mercadorias são importadas. Finalmente, podemos citar o próprio advento da Lei Complementar 87/96 que trouxe maior certeza e segurança jurídicas no campo do ICMS. Sendo assim, podemos dizer que ela nos fornece, hoje, elementos suficientes para a determinação do fato gerador do ICMS na importação independentemente da consideração sobre regimes aduaneiros desenhados pela Receita Federal. E assim deve ser, à vista da autonomia dos entes federativos.

12. Todos esses fatos e reflexões levaram a uma revisão da posição desta Secretaria da Fazenda, conforme espelhado nos considerandos da Decisão Normativa CAT 4/2001.

13. Quanto ao conceito de nacionalização, permitimo-nos citar o trecho abaixo, extraído do livro de José Lence Carluci, Uma Introdução ao Direto Aduaneiro (São Paulo, Aduaneiras, p. 40):

"No entendimento da administração aduaneira, ao editar as normas citadas, é suficiente que a mercadoria seja importada a título definitivo, tenha ou não cobertura cambial e, tenha sido ou não submetida a despacho para consumo, para que ela seja considerada nacionalizada. Esse entendimento desloca a objetividade da satisfação dos tributos para a subjetividade da intenção do sujeito passivo (importar a título definitivo). A Administração Pública considera nacionalização de mercadoria a seqüência de atos que transferem a mercadoria da economia estrangeira para a economia nacional... . Por aí se vê que a nacionalização da mercadoria nada tem a ver, independe mesmo, de seu despacho para consumo, que para os mesmos atos normativos, é o conjunto de atos que tem por objeto, satisfeitas todas as exigências legais, colocar a mercadoria nacionalizada à disposição do adquirente, estabelecido no país, para seu uso ou consumo.

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O conceito aduaneiro de nacionalização, que é o estabelecido na legislação aduaneira, distinguindo-o do despacho para consumo, nos parece o mais consentâneo com a realidade dos fatos. Assim, uma mercadoria estrangeira, importada a título definitivo, e em depósito nos recintos alfandegados de zona primária ou secundária, se não for despachada para consumo, com ou sem tributação dentro do prazo legal, será considerada abandonada e declarada em perdimento a favor da fazenda nacional. Jamais reverterá ao patrimônio de seu país de origem ou procedência. Já se encontra, portanto nacionalizada sem contudo ser despachada para consumo ou ser objeto de tributação".

14. Por aí se vê que certos conceitos relacionados ao fenômeno da importação envolvem discussões doutrinárias para as quais a consulta tributária não é o foro apropriado. A Lei Complementar 87/96 é bastante clara, em seu artigo 2?, § 1?, inciso I, quando diz que o imposto incide também sobre a "entrada de mercadoria importada do exterior". Sendo assim, o aspecto material do fato gerador do ICMS na importação configura-se por essa "entrada de mercadoria importada", no território nacional, independentemente de ter sido ou não despachada para consumo. E, no que diz respeito ao aspecto temporal do fato gerador, ele está satisfeito sempre que houver o desembaraço aduaneiro (sem qualificações), conforme artigo 12, inciso IX da Lei Complementar 87/96.

15. O Regime Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob Controle Informatizado - RECOF cujas disposições encontram-se atualmente na Instrução Normativa SRF 80, de 11/10/2001 "permite importar, com suspensão do pagamento do Imposto de Importação - II e do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, mercadorias a serem submetidas a operações de industrialização de produtos destinados a exportação ou a venda no mercado interno" (artigo 2?). A autorização para operar no RECOF é concedida a título precário, por ato do Secretário da Receita Federal e poderá ser cancelada ou suspensa nas hipóteses que especifica o artigo 8?, § 1?, da referida Instrução Normativa.

16. As mercadorias importadas sob o Regime Aduaneiro Especial de Entreposto Industrial sob Controle Informatizado - RECOF ingressam na economia do país de modo definitivo, como matéria-prima ou insumo, a serem utilizadas na industrialização de produtos destinados ao mercado externo ou interno. Essas mercadorias, portanto, são destinadas a consumo, embora despachadas em regime aduaneiro especial. Sobre o fato, assim se expressa Roosevelt Baldomir Sosa (Comentários à lei aduaneira - Decreto n? 91.030/85 - Regulamento Aduaneiro, São Paulo, Aduaneiras, p. 293):

"Vimos que o cerne do regime de entreposto industrial é, exatamente, o ingresso de mercadoria estrangeira que será submetida à operação de industrialização. Esse é o exato sentido do artigo 356 do RA.

A 'industrialização', por sua vez, pressupõe que o ingresso da mercadoria deu-se a título definitivo, ou seja 'a consumo'.

Não se concebe, de fato, que uma mercadoria possa ser industrializada sem ser consumida pelo aparelho produtivo nacional, seja pela obtenção de espécie nova, beneficiamento etc.

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O conceito de 'mercado interno' já inclui o estabelecimento onde se realizará a industrialização. A operação de industrialização já é operação de mercado interno, sujeita, inclusive aos tributos internos, como o IPI e o ICMS.

17. Portanto, a pessoa jurídica que promove a entrada de mercadoria importada do exterior sob o aludido regime aduaneiro especial está praticando o fato gerador do ICMS pois está promovendo a circulação econômica da mercadoria, ou seja, impulsionando essa mercadoria em direção ao consumo final. Nada, nas características das operações de importação realizadas sob o RECOF nos autorizaria a dizer que sobre elas não incida o ICMS. Tratam-se de mercadorias que participam na economia nacional lado a lado com as mercadorias aqui fabricadas.

18. Evidentemente, se as mercadorias importadas pela Consulente constarem no Anexo I (Relação dos Insumos) da Resolução SF 28/97 e alterações, elas terão o tratamento tributário consignado no artigo 396, inciso I, do RICMS/2000, qual seja, diferimento do lançamento do imposto incidente na operação de importação para o momento em que ocorrer a subseqüente saída do estabelecimento importador, da mesma ou de outra mercadoria resultante de sua industrialização, desde que atendidas as condições constantes no referido artigo.

19. Para conhecimento da forma e prazo do recolhimento do imposto incidente na importação de mercadorias não amparadas pelo diferimento previsto no artigo 396, inciso I, do RICMS/2000, sugerimos à Consulente a leitura do artigo 115, inciso I do RICMS/2000.

Olga Corte Bacaycoa
Consultora Tributária

De acordo

Cirineu do Nascimento Rodrigues
Diretor da Consultoria Tributária .