PROCESSO: 00040-00054222/2018-31

ICMS. Substituição Tributária. Produtos embalados. Alteração no peso de embalagem maior que acondiciona embalagens primárias (ABNT NBR 9198) de produto sujeito à aplicação dessa sistemática de recolhimento. Incidência do regime.

I - Relatório

1. Pessoa Jurídica de Direito Privado, estabelecida no Distrito Federal, apresenta Consulta envolvendo a legislação do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Sobre a Prestação de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), regulado pelo Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997, Regulamento do ICMS - RICMS.

2. Relata que, até julho de 2017, seu fornecedor de polpas de frutas congeladas, localizado na unidade federativa do Estado da Bahia, comercializava tais produtos em embalagens de 100 g, acondicionadas em embalagens maiores com capacidade de 1.000 g, "classificadas com NCM/SH dos grupos 2008 e 2009", sujeitando-se, dessa forma, ao recolhimento de Substituição Tributária - ST do imposto, nos termos do Item 40, do Caderno I do Anexo IV do RICMS.

3. Aponta que, após esse período, o remetente alterou a política de vendas, comercializando os seus produtos de embalagens de 100 g, acondicionando tais unidades em embalagens maiores com 1,2 kg, contendo, pois, 12 unidades de 100 g.

4. Alega que as vendas promovidas pelo fornecedor são sempre realizadas por meio dessas novas embalagens de 1,2 kg, de modo que, no seu entendimento, trata-se de um novo produto.

5. Ao final, apresenta suas perguntas, transcritas ipsis litteris:

1. Nesse caso é devido à substituição tributária na entrada da mercadoria?

2. É devido apenas o diferencial de alíquota pela entrada da mercadoria?

3. É devido o ICMS-ST na saída da mercadoria? Em que situação seria devido o imposto?

Na oportunidade, questionamos ainda:

4. As alíquotas do MVA-ST informadas no anexo IV, correspondentes às alíquotas de 12%, 7% e 4% já estão ajustadas?

II - Análise

6. Trata-se de saber se a alteração no peso de embalagem maior, que acondiciona embalagens menores de produtos avulsamente considerados, tem o condão de afastar a aplicação do regime de Substituição Tributária previsto em dispositivos da legislação do imposto.

7. Antecipando os termos da análise, diante da descrição do cenário apresentado pelo Consulente, a mera conveniência da logística de vendas, que altera as características de embalagem de produtos para comercialização, por si só, não é capaz de afastar a aplicação do regime de Substituição Tributária, se, nas etapas seguintes, ainda houver possibilidade de comercialização do produto em unidades avulsas que se adequem aos termos previstos pela sistemática, eis que o objetivo fiscal precípuo da sistemática é garantir a arrecadação do tributo, justamente em relação às etapas subsequentes até o consumidor final.

8. Considerando que nas saídas subsequentes não há óbice à comercialização avulsa do produto em embalagens de 100 g, ou seja inferiores a 1 kg, a cogitação de afastamento do regime de tributação não encontra respaldo, visto
que ainda permanece o ajustamento da situação à hipótese de incidência da legislação.

9. Cumpre estabelecer, considera-se, aqui, a embalagem de 100 g como embalagem primária, assim entendida aquela em contato direto com o produto, nos termos de norma da Associação Brasileira de Normas Técnicas (ABNT), a NBR 9198 (Embalagem e acondicionamento - Terminologia, de 2010), que define os termos técnicos referentes à embalagem e acondicionamento de forma geral e abrangente, bem como orienta a obtenção de definições em normas específicas de cada setor. A norma indicada produz efeitos desde 2 de janeiro de 2011, consoante consulta ao site da ABNT, em 19 de novembro de 2018

(https://www.abntcatalogo.com.br/norma.aspx?ID=85950).

10. No caso em avaliação, a liberdade logística comercial do Consulente não tem o condão de afastar incidência de norma tributária, tendo em vista que, não obstante a alteração da embalagem maior de 1,0 kg para o peso de 1,2 kg, ainda assim, esta conterá embalagens primárias de 100 g, avulsamente comercializáveis em operações subsequentes, caracterizando-se dessa forma circulação de produto sujeito à ST.

11. A seguir, tem-se parcialmente transcrita a previsão do Item 40 do Caderno I do Anexo IV, do RICMS que aponta:

Inciso X - Produtos hortícolas e frutas, conforme especificado na tabela abaixo:

12. Observe-se que a situação em exame está relacionada a NCM/SH (Nomenclatura Comum do Mercosul/Sistema Harmonizado) 2008, prevista no Item 40 do Caderno 1 do Anexo IV do RICMS, que abarca os produtos descritos como polpas de frutas congeladas "(.....) em embalagens de conteúdo inferior ou igual a 1 kg", pouco importando se estarão acondicionadas em outras embalagens com peso superior a 1 kg, tal como é o caso apresentado de 1,2 kg.

13. Nessa ótica, haverá incidência do regime se a embalagem de 1,2 kg possuir, em seu interior, embalagens primárias com peso até 1 kg.

14. Nesse contexto, ainda que não seja objetivo do fornecedor do Consulente dissimular a real situação tributária, cabe observar que o Código Tributária Nacional (CTN), Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, prevê:

Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:

I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;

II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

15. Quanto às MVA (margens de valor agregado) da ST, informadas no Subitem 40.7 do Item 40 do Caderno I do Anexo IV ao RICMS, aponta-se que:

A base de cálculo do imposto será o preço praticado pelo remetente, incluídos os valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, ainda que por terceiros, adicionado da parcela resultante da aplicação, sobre o referido montante, do percentual de margem de valor agregado, conforme abaixo:

I - percentual definido na coluna "MVA-ST Interna Indústria" para operações internas realizadas por contribuintes substitutos tributários industriais ou importadores;

II - percentual definido na coluna "MVA-ST Interna Atacadistas" para operações internas realizadas por contribuintes substitutos tributários previstos no inciso IV do subitem 40.2. Caso a alíquota interestadual seja diferente de 7% (sete por cento) deverá ser promovido o ajuste correspondente;

III - percentual definido nas colunas "MVA-ST Interestadual" conforme alíquota interestadual aplicada à operação.

16. A MVA-ST apresentada na respectiva tabela já está ajustada. A utilização de percentuais de MVA ajustada visa equalizar o montante do imposto devido, a depender das diversas possibilidades de alíquotas interestaduais. Para estas, sendo diferentes das internas, far-se-á necessário o ajuste para que se evite disparidades comerciais em função da origem das mercadorias, nos termos daquele citado Caderno.

17. Cumpre noticiar, o Estado da Bahia não mantém acordo para retenção do imposto em operações interestaduais destinadas ao Distrito Federal, no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), o que submete a situação à normativa do Art. 320 do RICMS, que prevê a antecipação do recolhimento do imposto devido:

Art. 320. Ficam sujeitas ao regime de pagamento antecipado do imposto, as aquisições interestaduais (Lei nº 1.254/1996, art. 46, § 1º):

I - de mercadorias:

a) relacionadas no Caderno I do Anexo IV a este Regulamento, quando (Lei nº 1.254/1996, art. 2º, parágrafo único, inciso III, alínea "a"):

1) o remetente for estabelecido em unidade federada que não mantenha acordo para retenção do imposto em operações interestaduais destinadas ao Distrito Federal;

(.....)

(destacou-se)

18. Ao questionamento sobre incidência de ICMS-ST na saída de mercadorias, informa-se que dependerá da localização do destinatário. A unidade federada de destino dos produtos, de acordo com sua legislação interna, poderá impor
esse tipo de regime de tributação. Assim, havendo dúvidas sobre seus procedimentos, o Consulente deverá apresentá-las às respectivas Secretarias de Fazenda dos locais de destino. É o teor da Cláusula oitava do Convênio ICMS 81/1993, que estabeleceu normas gerais a serem aplicadas a regimes de substituição tributária, instituídos por Convênios ou Protocolos firmados entre os Estados e o Distrito Federal, in verbis:

O sujeito passivo por substituição observará as normas da legislação da unidade da Federação de destino da mercadoria.

19. Quanto à sujeição ao Diferencial de Alíquota - DIFAL desse imposto, previsto nos termos abaixo transcritos do RICMS, tem-se:

Art. 48. É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna desta Unidade Federada e a interestadual, nas operações e prestações interestaduais que destinem:

I - bens ou serviços a contribuinte do imposto definido neste Regulamento, estabelecido no Distrito Federal, na condição de consumidor ou usuário final;

(.....)

Art. 49. Constitui débito fiscal para efeito de cálculo do imposto a recolher:

(.....) III - o valor correspondente à diferença de alíquotas:

a) nas operações provenientes de outra unidade federada de mercadorias ou bens destinados a uso, consumo ou ativo permanente do adquirente;

(destacou-se)

20. Dessa forma, quanto à entrada das mercadorias apontadas, nos termos do RICMS, cabe ao adquirente, na condição de contribuinte, apurar qual será a destinação dada aos produtos, observando que, se forem destinados à comercialização, não haverá DIFAL; mas se a aquisição for para uso ou consumo final, será devido o diferencial apontado.

21. Em tempo, a exigência do DIFAL não afasta aplicação do regime de ST do imposto.

Art. 13. Fica atribuída a responsabilidade, na condição de substituto tributário, ainda que situado em outra unidade federada, a (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 24):

I - industrial, comerciante, cooperativa ou outra categoria de contribuinte, pelo pagamento do imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações antecedentes;

II - produtor, fabricante, extrator, engarrafador, gerador, inclusive de energia elétrica, industrial, distribuidor, importador, comerciante, adquirente em licitação pública de mercadoria importada do exterior apreendida ou abandonada, prestadores de serviço de transporte ou de comunicação ou outra categoria de contribuinte, pelo pagamento do imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações subseqüentes;

(.....)

§ 1º A responsabilidade de que trata este artigo é atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive o diferencial de alíquota de que trata o art. 48.

(destacou-se)

III - Resposta

22. Diante do exposto, resume-se a resposta ao Consulente:

1. Na essência, não obstante a alteração da configuração da embalagem maior para o peso de 1,2 kg, ainda assim, esta conterá embalagens primárias e
individualizadas de 100 g, avulsamente comercializáveis em operações subsequentes, caracterizando-se, dessa forma, circulação de mercadoria sujeita à ST, nos termos do Item 40 do Caderno I do Anexo IV, do RICMS.

Deverá ocorrer o regime de recolhimento antecipado, quando da entrada das mercadorias, nos termos do Art. 320 do RICMS, vez que a unidade federada onde estabelecido o remetente não mantém acordo para retenção do ICMS em operações interestaduais destinadas ao Distrito Federal.

2. Dependendo da destinação dos produtos, a ser dada pelo adquirente Consulente, haverá incidência de DIFAL do imposto na operação interestadual, nos termos do Inciso I do Artigo 48 do RICMS;

3. Dependerá da legislação interna do local de destino das mercadorias, de modo que havendo dúvidas a respeito, as mesmas devem ser direcionadas à respectiva Secretaria de Fazenda;

4. Sim. Os percentuais de MVA-ST informados no Item 40 do Caderno I do Anexo IV do RICMS, que correspondem às alíquotas interestaduais de 12%, 7% e 4%, estão a elas ajustados.

23. Nos termos do disposto no art. 80 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal - RPAF), a presente Consulta é eficaz, aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do PAF.

À consideração de V. S.ª.

Brasília/DF, 16 de novembro de 2018

GERALDO MARCELO SOUSA

Assessor Técnico

Ao Coordenador de Tributação da COTRI.

De acordo.

Encaminhamos à aprovação desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 20 de novembro de 2018.

ANTONIO BARBOSA JÚNIOR

Gerente

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea a do inciso I do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 1, de 10 de janeiro de 2018 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 8, de 11 de janeiro de 2018, pp. 5 e 6).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o art. 78, II, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565, de 25 de junho de 2014.

Brasília/DF, 20 de novembro de 2018.

HORMINO DE ALMEIDA JÚNIOR

Coordenação de Tributação

Coordenador