PROCESSO Nº: 0129-000470/2017

ICMS. Aquisição de matérias-primas sujeitas a Substituição Tributária com posterior remessa para industrialização por terceiro optante pelo SIMPLES NACIONAL. Retorno da industrialização.

Emissão de documentos fiscais. Possibilidade de recuperação/ressarcimento do imposto anteriormente retido a favor do Distrito Federal, na forma predita nos artigos 329 e 330 do RICMS e na IN SUREC nº 22/2016.

I - Relatório

1. Pessoa Jurídica de Direito Privado, estabelecida no Distrito Federal, apresenta Consulta acerca da legislação do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Sobre a Prestação de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), especialmente quanto ao ICMS Substituição Tributária -ST, regulado pelo Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997, o Regulamento do ICMS - RICMS

2. O Consulente, atuante no ramo de comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios, informa pretensão de fazer parcerias com empresas enquadradas no regime do SIMPLES NACIONAL, previsto pela Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006, que desenvolvem atividades de transformações de certos insumos em produtos de panificação. Para tanto, enviaria a tais empresas matéria prima, tais como farinha de trigo, salsichas, queijos, presuntos e outros insumos relacionados, a fim de serem fabricados os produtos descritos.

3. Diante dessa situação apresenta ponderações e dúvidas, in verbis:

1 - Receberemos os insumos tributados e com ICMS ST e encaminharemos para a empresa contratada com NF com CFOP de Remessa para industrialização 5901 (Remessa para industrialização) sem o destaque do ICMS e com informações em dados adicionais citando o Artigo 9º Caderno IV, Anexo I, Item 2 (Suspensão do ICMS - RICMSDF);

2 - Após a industrialização dos insumos a empresa contratada devolverá o produto acabado e emitirá Nota Fiscal de Retorno de mercadoria recebida para industrialização (5902) sem destaque do ICMS. (Suspensão do ICMS Art. 9º Caderno IV, Anexo I - RICMSDF);

3 - A contratada emitirá também Nota Fiscal de prestação de serviços (ISS) a fim de cobrar pelos serviços realizados;

4 - Nossa empresa emitirá Nota Fiscal de entradas de produtos acabados, a fim de acobertar a operação, e em seguida recolherá o ICMS ST dos produtos que estão listados no anexo IV, Caderno I, 40, VII, É esse o entendimento. Ainda que esses produtos sejam comercializados apenas para o consumidor final.

5 - Podemos aproveitar o crédito do ICMS normal das matérias primas utilizadas no processo, mesmo tendo esses insumos tributados com ICMS ST? (Artigos 329 e 330- RICMSDF).

6 - Precisaremos demonstrar a movimentação dos insumos? Aplica-se para este caso a IN nº 22 de 19 de outubro de 2016.

II - Análise

4. Trata o presente feito de esclarecer dúvidas acerca da legislação do ICMS envolvendo produtos adquiridos com incidência de ICMS/ST, os quais seriam remetidos para industrialização em empresas enquadradas no SIMPLES NACIONAL, com posterior retorno dos produtos industrializados para comercialização.

5. Preliminarmente, em face da ausência de informações sobre em qual unidade federada localizam-se as empresas a serem contratadas para a industrialização, foram consideradas internas as operações de remessa de mercadorias às contratadas, para fins de industrialização, assim como as remessas dos produtos industrializados, efetuadas com destino ao encomendante.

6. O estudo requer que seja buscado o conceito legal de industrialização, o qual é fornecido pelo Decreto Federal nº 7.212 de 15 de junho de 2010 - Regulamento do Imposto sobre produtos industrializados - RIPI:

Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único):

I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação);

II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);

(.....)

Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados.

7. Igual definição é encontrada no RICMS:

Art. 387. Para os efeitos do disposto neste Regulamento, considera-se:

(.....)

III - industrialização, qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para o consumo, tais como:

a) a que, exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário, importe a obtenção de espécie nova (transformação);

(.....)

8. Considerando as informações prestadas pelo Consulente e o conceito acima delineado, resta caracterizada a industrialização dos produtos apontados, tendo em vista que os insumos que seriam utilizados no processo teriam sua natureza modificada, porque ocorreria sua transformação e seriam obtidas novas espécies. Exemplo disso ocorreria com o produto farinha de trigo e outros insumos a ele adicionados, os quais passariam por determinado processo de transformação e ao final surgiriam novos produtos, tais como pães, panetones e bolos.

9. Nessa ótica, não há espaço para tratar esse processo de industrialização, a ser efetuado pela empresa contratada, como mera prestação de serviço sujeita à tributação do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS.

10. Na espécie cogitada, parte-se da equivocada visão da existência de uma prestação de serviço de beneficiamento de bens de terceiros, previsto na Lista de Serviços anexa ao Decreto nº 25.508, Regulamento do Imposto Sobre Serviços - RISS, de 19 de janeiro de 2005, porém não aplicável ao caso:

14. Serviços relativos a bens de terceiros.

14.05 - Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer.

11. Encerrando esse ponto, não se confirma a existência do serviço de beneficiamento predito na citada Lista, pois do correspondente processo resulta espécie nova, hipótese que atrai o paradigma de industrialização delineado no art. 387 do RICMS.

12. A primeira consideração, quanto aos procedimentos de emissão de Nota Fiscal relativos à operação de remessa de insumos pelo encomendante, diz respeito ao remetente dos insumos.

Na situação relatada será o próprio Consulente, pois os insumos sairiam direto do estabelecimento deste. Assim, na operação de remessa de insumos para industrialização, deve-se emitir Nota Fiscal de saída dos produtos, com destaque do imposto, com Código Fiscal de Operações e Prestações - CFOP 5.901 - Remessa para industrialização por encomenda, observando ainda que, nos termos do Art. 9º do mesmo regulamento, ocorre suspensão do ICMS.

Art. 9º As operações relacionadas no Caderno IV do Anexo I a este Regulamento são efetuadas com suspensão do imposto (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 4º).

§ 1º Não se verificando as condições ou requisitos que legitimaram a suspensão, o imposto será exigido do estabelecimento:

I - adquirente, na hipótese do item 4 do caderno a que se refere o caput;

II - remetente, nos demais itens do referido caderno.

§ 2º Por ocasião do retorno da mercadoria, se for o caso, o estabelecimento destinatário emitirá Nota Fiscal, mencionando o número, a data e o valor da Nota Fiscal correspondente à remessa inicial, com destaque do imposto, nas hipóteses em que for devido.

(.....)

§ 5º O imposto suspenso a que se refere este artigo, será devidamente destacado pelo estabelecimento adquirente ou remetente, conforme o caso, na Nota Fiscal ou documento equivalente.

13. No Caderno IV do Anexo I do RICMS, envolvendo a celeuma, tem-se:

14. O estabelecimento contratado, optante do SIMPLES NACIONAL, por ocasião da remessa dos produtos industrializados ao autor da encomenda, emitirá Nota Fiscal de retorno dos insumos, com CFOP 5.902 - Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda, pois classificam-se nesse código as remessas, pelo estabelecimento industrializador, dos insumos recebidos para industrialização e incorporados ao produto final, por encomenda de outra empresa. Deverá, no campo "observações", informar o número, a data de emissão e o valor da Nota Fiscal emitida pelo contratante/encomendante, relativa aos produtos recebidos para industrialização.

15. Nessa mesma Nota Fiscal, para fins de faturamento do serviço de industrialização, deverá constar também o CFOP 5.124 - Industrialização efetuada para outra empresa, pois classificam-se nesse código as saídas de mercadorias industrializadas para terceiros.

16. O valor total dessa Nota Fiscal será a soma do valor relativo aos insumos recebidos acrescidos do valor do custo da industrialização. A base de cálculo do ICMS próprio, se devido, será o valor do custo da industrialização.

17. Porém, não haverá destaque de ICMS próprio, se o estabelecimento contratado for optante do SIMPLES NACIONAL. Note-se que é possível ao Consulente aproveitar a parcela do crédito relativo ao ICMS, incidente sobre os custos do processo de industrialização, desde que a empresa contratada insira tal informação no campo "Observações" da Nota Fiscal de saída, nos termos da Lei Complementar - LC nº 123, de 14 de dezembro de 2006:

Art. 23. As microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional não farão jus à apropriação nem transferirão créditos relativos a impostos ou contribuições abrangidos pelo Simples Nacional.

§ 1º As pessoas jurídicas e aquelas a elas equiparadas pela legislação tributária não optantes pelo Simples Nacional terão direito a crédito correspondente ao ICMS incidente sobre as suas aquisições de mercadorias de microempresa ou empresa de pequeno porte optante pelo Simples Nacional, desde que destinadas à comercialização ou industrialização e observado, como limite, o ICMS efetivamente devido pelas optantes pelo Simples Nacional em relação a essas aquisições.

§ 2º A alíquota aplicável ao cálculo do crédito de que trata o § 1º deste artigo deverá ser informada no documento fiscal e corresponderá ao percentual de ICMS previsto nos Anexos I ou II desta Lei Complementar para a faixa de receita bruta a que a microempresa ou a empresa de pequeno porte estiver sujeita no mês anterior ao da operação.

18. Quanto à obrigação do recolhimento do ICMS/ST, relativa à remessa dos produtos industrializados sujeitos ao regime, é certo que cabe ao contratado assumir a posição de substituto. A previsão é do inciso XIII do parágrafo 1º do Art. 13 da LC nº 123/2006, in verbis:

Art. 13. O Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação, dos seguintes impostos e contribuições:

(.....)

§ 1º O recolhimento na forma deste artigo não exclui a incidência dos seguintes impostos ou contribuições, devidos na qualidade de contribuinte ou responsável, em relação aos quais será observada a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas:

XIII - ICMS devido:

a) nas operações sujeitas ao regime de substituição tributária, tributação concentrada em uma única etapa (monofásica) e sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto com encerramento de tributação, envolvendo combustíveis e lubrificantes; energia elétrica; cigarros e outros produtos derivados do fumo; bebidas; óleos e azeites vegetais comestíveis; farinha de trigo e misturas de farinha de trigo; massas alimentícias; açúcares; produtos lácteos; carnes e suas preparações; preparações à base de cereais; chocolates; produtos de padaria e da indústria de bolachas e biscoitos; (.....); nas operações sujeitas ao regime de substituição tributária pelas operações anteriores; e nas prestações de serviços sujeitas aos regimes de substituição tributária e de antecipação de recolhimento do imposto com encerramento de tributação;

19. Por outro lado, cabe salientar que o regime de ST poderá não ser aplicado nas saídas promovidas pelo industrializador, caso haja perfeito enquadramento na seguinte previsão do RICMS:

Art. 336-A. Os regimes de substituição tributária ou de antecipação do recolhimento do ICMS com encerramento de tributação, relativos às operações subsequentes, não se aplicam às operações com mercadorias ou bens relacionados no Caderno V do Anexo IV, se fabricados em escala industrial não relevante em cada segmento nos termos do § 8º do art. 13 da Lei Complementar 123/06, de 14 de dezembro de 2006, observadas as condições estabelecidas nesta Seção.

(.....)

20. Quanto à possibilidade de se aproveitar créditos de ICMS de matérias-primas, sujeitas à ST, a serem utilizadas no processo industrial, o RICMS estipula:

Art. 51. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada, real ou simbólica, de bem ou mercadoria no estabelecimento, inclusive se destinados ao seu uso, consumo ou ativo permanente, ou o recebimento de serviço de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 32).

Parágrafo único. Considera-se crédito fiscal a importância resultante do produto da alíquota aplicável sobre a base de cálculo da operação ou prestação de que decorrerem as entradas no estabelecimento, inclusive o diferencial de alíquota e o imposto devido por substituição tributária referente às operações antecedentes a que se referem os artigos 337 a 346.

(.....)

Art. 328. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, na subseqüente saída das mercadorias tributadas em conformidade com este Título, fica dispensado qualquer outro pagamento do imposto, vedada a utilização do crédito.

Art. 329. O disposto no artigo anterior não se aplica:

I - à saída subseqüente da mercadoria para outra unidade federada;

II - à saída de produto em cuja fabricação tenha sido utilizada a mercadoria como matériaprima.

§ 1º Nas hipóteses deste artigo, o contribuinte substituído deverá emitir Nota Fiscal, com destaque do imposto, escriturando-a no livro Registro de Saídas, na coluna "Operações com Débito do Imposto".

§ 2º Para recuperação do crédito do imposto, nas hipóteses deste artigo, o contribuinte substituído poderá escriturar o valor do imposto próprio relativamente às entradas, na proporção da quantidade saída, no livro Registro de Apuração do ICMS, no campo "Crédito do Imposto - Outros Créditos", no período em que ocorrer a saída da mercadoria ou do produto tributado, observadas as hipóteses de anulação e estorno de crédito.

§ 3º Não sendo conhecido o valor da operação do contribuinte substituto, em substituição à forma prevista no parágrafo anterior, o contribuinte poderá apropriar-se de 1% do valor de aquisição da mercadoria, na proporção da quantidade saída, no livro Registro de Apuração do ICMS, no campo "Crédito do Imposto - Outros Créditos", no período em que ocorrer a saída da mercadoria ou do produto tributado, observadas as hipóteses de anulação e
estorno de crédito. vide: instrução normativa nº 22, de19.10.2016 - dodf de 20.10.2016.

Art. 330 Nas operações a que se refere o artigo anterior, o ressarcimento do imposto retido a favor do Distrito Federal deverá ser efetuado pelo contribuinte, mediante emissão de nota fiscal eletrônica, exclusiva para este fim, em nome de qualquer estabelecimento inscrito como substituto tributário que seja fornecedor do contribuinte substituído, na proporção da quantidade saída, no período em que ocorrer a saída da mercadoria ou do produto tributado.

§ 1º Em substituição à sistemática prevista no caput, o contribuinte emitirá nota fiscal para efeito de crédito na proporção da quantidade saída e procederá ao lançamento, no livro Registro de Apuração do ICMS, no campo "Crédito do Imposto - Outros Créditos", no período em que ocorrer a saída da mercadoria ou do produto tributado.

§ 2º O valor do ICMS retido por substituição tributária a ser ressarcido em ambas as hipóteses não poderá ser superior ao valor retido quando da entrada da mercadoria no estabelecimento situado no Distrito Federal.

§ 3º A nota fiscal de ressarcimento, destinada a contribuinte localizado em outra Unidade Federada, deverá ser visada pela repartição fiscal, acompanhada das notas fiscais de compra;

§ 4º Tratando-se de operação destinada a outra unidade federada, além dos documentos exigidos no parágrafo anterior, deverão ser apresentadas as Guias de Recolhimento de Tributos Estaduais.

§ 5º Caso a mercadoria tenha sido adquirida de contribuinte substituído localizado no Distrito Federal, o valor a ser ressarcido ou creditado será:

I - nas operações interestaduais, a diferença entre a aplicação da alíquota interna sobre o valor de aquisição da mercadoria, e o valor do crédito previsto no § 3º do artigo anterior, observadas as hipóteses de anulação e estorno de crédito;

II - nas saídas de produto em cuja fabricação tenha sido utilizada a mercadoria como matériaprima, a diferença entre a alíquota interna aplicável sobre o valor da aquisição e o valor do crédito previsto no § 3º do artigo anterior, observadas as hipóteses de anulação e estorno de crédito.

§ 6º O destinatário da Nota Fiscal de ressarcimento poderá deduzir o valor dela constante nas retenções posteriores que efetuar, na qualidade do contribuinte substituto, em favor do Distrito Federal.

§ 7º Nas operações previstas no artigo 329 o contribuinte encaminhará comunicação escrita à repartição fiscal de sua circunscrição antes das operações de apropriação do crédito.

§ 8º A comunicação de que trata o parágrafo anterior:

I - não implicará homologação dos procedimentos adotados pelo contribuinte e estará sujeita a posterior verificação fiscal;

II - não exime o contribuinte da obrigação de manter, pelo prazo decadencial, as notas fiscais e os documentos motivadores do ressarcimento ou crédito;

III - deverá conter:

a) a identificação do contribuinte;

b) o demonstrativo do valor do imposto recolhido e a ser ressarcido ou creditado, na proporção da quantidade saída;

c) os números das notas fiscais de aquisição e a identificação dos respectivos emitente.

§ 9º O imposto pago sobre o estoque, conforme o disciplinado no art. 321-A, será ressarcido de acordo com o especificado neste artigo, desde que tenha sido recolhido em cota única ou haja cotas remanescentes a pagar, cujos valores sejam inferiores àquele a ser ressarcido.

§ 10. Na hipótese de existirem cotas remanescentes a pagar, a que se refere o parágrafo anterior, poderão ser abatidas do valor a ser ressarcido, desde que de forma regressiva, iniciando-se a partir da última cota.

vide: instrução normativa nº 22, de19.10.2016 - dodf de 20.10.2016.

21. Quanto à aplicação da Instrução Normativa - IN nº 22 de 19 de outubro de 2016, desta Subsecretaria da Receita do Distrito Federal - SUREC, o próprio texto da norma, abaixo destacado, deixa claro que é indispensável sua observância simultânea com os artigos 329 e 330 do RICMS, restando também aplicável a obrigação de envio de planilha eletrônica demonstrativa, além do cumprimento de outras obrigações nos termos da legislação de regência:

Art. 1º A recuperação e/ou o ressarcimento do valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS próprio e do retido por substituição tributária a favor do Distrito Federal, nas hipóteses previstas no art. 329, incisos I e II, do Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997, deverá observar, além da disciplina estabelecida nos arts. 329 e 330 do referido Decreto, o disposto nesta Instrução Normativa.

Art. 2º A escrituração do valor a recuperar e/ou a ressarcir no Livro Fiscal Eletrônico - LFE fica condicionada ao prévio envio pelo contribuinte substituído de planilha eletrônica demonstrativa dos valores apurados, na forma do leiaute constante do Anexo Único a esta Instrução Normativa, por meio do sítio da Secretaria de Estado de Fazenda (www.fa-zenda.df.gov.br), no link "atendimento virtual", com utilização de certificado digital do contribuinte, informando o assunto "ICMS pessoa jurídica" e tipo de atendimento "recuperação ou ressarcimento ICMS arts. 329 e 330 RICMS". (NR)

§ 1º O envio da planilha eletrônica substitui a exigência da comunicação escrita referida no art. 330, § 7º, do Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997. (AC)

§ 2º Após sua recepção, a planilha eletrônica será direcionada ao Núcleo de Monitoramento do ICMS e de Regimes Especiais - NICMS/GEMAE/COFIT, permanecendo à disposição da fiscalização tributária. (AC)

III - Resposta

22. Diante do exposto, resume-se a seguinte resposta ao Consulente, à consideração de serem internas as operações envolvidas:

1. O Consulente, nas operações de remessa de mercadorias ou insumos a serem industrializados em estabelecimento de terceiro, deverá emitir Nota Fiscal de saída com CFOP 5.901, com destaque do imposto, nos termos do Art. 9º e do Item 2 do Caderno IV do Anexo I, ambos do RICMS.

2. A empresa contratada para industrialização, na ocasião da remessa dos produtos industrializados ao contratante, deverá emitir Nota Fiscal com CFOP 5.124 e com CFOP 5.902, sem destaque do imposto, por se tratar de emitente optante pelo SIMPLES NACIONAL. No campo "Observações" será informado que é permitido o aproveitamento de parcela do crédito relativo ao ICMS, incidente sobre os custos de produção do processo de industrialização, no percentual previsto pelo Art. 23 da LC nº 123/2006.

3. Por ocasião da remessa dos produtos industrializados ao encomendante, não cabe emissão de Nota Fiscal de prestação de serviços, em razão da inexistência de fato gerador, nos termos da legislação aplicável do ISS. Por outro lado, obrigatória a emissão de Nota Fiscal de ICMS em relação ao valor do custo de industrialização. Fundamento legal: Inciso III, do Art. 387, do RICMS.

4. O Consulente não poderá emitir Nota Fiscal de entrada, na ocasião do recebimento dos produtos já industrializados por estabelecimento de terceiro contratado, inclusive para fins de recolhimento de ST, pois o momento de aplicação do regime é na saída dos produtos da indústria. O contratado será responsável pelo recolhimento do ICMS a título de ST, quando promover saída de produtos listados no Item VII do Item 40 do Caderno 1 do Anexo IV ao RICMS, observado eventual afastamento da incidência de ST, nos termos previstos pelo Art. 336-A do mesmo regulamento.

5. Nos termos do Item II, do Art. 329 do RICMS o contribuinte substituído poderá aproveitar créditos de ICMS-ST de matérias primas, utilizadas no processo industrial.

6. O próprio texto da IN nº 22/2016 deixa claro que é indispensável sua observância simultânea com os artigos 329 e 330 do RICMS, restando aplicável também a obrigação de envio de planilha eletrônica demonstrativa, além de outras obrigações, conforme legislação aplicável.

23. Nos termos do disposto no art. 80 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 20 11 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal - RPAF), a presente Consulta é eficaz, aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do PAF.

À consideração de V.S.ª

Brasília/DF, 27 de setembro de 2017

GERALDO MARCELO SOUSA

Auditor Fiscal da Receita do DF

Mat. 109.188-3

Ao Coordenador de Tributação da COTRI.

De acordo.

Encaminhamos à análise desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 28 de setembro de 2017

ANTÔNIO BARBOSA JÚNIOR

Coordenação de Tributação

Assessor

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea a do inciso I do art. 1º da Ordem de Serviço nº 86, de 4 de dezembro de 2015 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 233, de 7 de dezembro de 2015).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o art. 78, II, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565, de 25 de junho de 2014.

Brasília/DF, 2 de outubro de 2017

HORMINO DE ALMEIDA JÚNIOR

Coordenação de Tributação

Coordenador