Processo SEI nº 04033-00003145/2023-59

ICMS. Redução da base de cálculo. Inciso V do art. 60 do Decreto nº 18.955/97. Estorno proporcional à redução da base de cálculo. § 1º do art. 4º do Decreto nº 34.063/2012. § 6º do art. 13 do RICMS/DF. Inciso II da Cláusula nona do Convênio ICMS nº 142/2018. Não se aplica o regime de substituição tributária, previsto no Decreto nº 34.063/2012, nas transferências interestaduais promovidas entre matriz e filial, exceto se a filial for estabelecimento varejista.

I – Relatório

1. jurídica de direito privado, estabelecida no Distrito Federal, apresentou Consulta abrangendo o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, regulamentado neste território pelo Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997 (RICMS/DF), e por legislação esparsa.

2. o Consulente que a sistemática de apuração do ICMS se pauta no Princípio da Não-Cumulatividade, materializando-se pela compensação do imposto destacado nas operações de entrada com o imposto incidente nas operações de saída.

3. que o art. 60 do Decreto nº 18.955/97 prevê algumas formas de estorno integral ou proporcional do crédito tributário, dando ênfase às hipóteses em que a mercadoria é objeto de operação subsequente não-tributada ou isenta (inciso I) ou é beneficiada pela redução da base de cálculo (inciso V).

4. que a atividade comercial desenvolvida pelo comércio atacadista ou varejista envolve operações cuja alíquota de entrada é superior à alíquota de saída, em especial nas aquisições internas seguidas de vendas interestaduais, o que resulta em um possível saldo credor na apuração mensal de ICMS.

5. que, nesses casos, a legislação não exige o estorno do valor creditado, pois a saída é tributada e a base de cálculo reflete os custos operacionais e o lucro da operação.

6. do exposto, apresenta os seguintes questionamentos:

1) situação específica, a empresa solicita a confirmação, que é indevida o Estorno do Crédito, tendo a empresa o direito a este crédito excedente, para essas operações?

2) a a confirmação de que o contribuinte enquadrado na condição de substituto tributário, conforme o Art. 4º Inciso VII Parágrafo 1º do Decreto 34.063/2012, pode realizar operações interestaduais para suas filiais que são contribuintes do imposto?

II – Análise

7. Em análise de recebimento da Consulta, a Gerência de Programação Fiscal - GEPRO, subordinada ao Centro de Gestão de Malha e Programação Fiscal - CEMPRO, atestou que o Consulente não se encontrava sob ação fiscal (Documento SEI nº 108809645). Todavia, tendo-se em vista o início da fase de análise do mérito da matéria arguida, cabe à Gerência de Esclarecimento de Normas (GEESC) a análise da (in)admissibilidade da Consulta Tributária, mormente em atenção ao disposto no inciso IV do art. 56 da Lei ordinária distrital nº 4.567/2011, cuja análise não cabe àquele órgão.

8. Inicialmente, registra-se que o exame da matéria consultada está plenamente vinculado à legislação tributária. Acrescenta-se, ainda, que as considerações e conclusões a seguir expostas abrangem apenas as exatas circunstâncias analisadas e não se estendem a novas situações que modifiquem as variáveis ou os elementos ora examinados.

9. A questão envolve pedido de posicionamento fiscal da Gerência de Esclarecimento de Normas, desta Subsecretaria, quanto à possibilidade de aproveitamento integral do crédito tributário de ICMS, no cenário em que a operação subsequente tem alíquota inferior à da operação de entrada, assim como sobre a aplicabilidade da sistemática de substituição tributária, respaldada no Decreto nº 34.063/2012, às transferências interestaduais entre matriz e filial.

10. A circulação de mercadorias tributável é atrelada ao intuito lucrativo, pelo que se induz que a fixação do preço de venda em cada fase da cadeia mercantil, em linhas gerais, vai refletir os custos operacionais e o lucro. Ante o caráter não-cumulativo do ICMS, materializado pelo abatimento do montante cobrado nas operações anteriores no cálculo do imposto devido, tem-se a segurança de que apenas o valor agregado em cada transação será tributado.

11. Em contrapartida, o direito ao creditamento é sopesado pela exigência de estorno integral do valor apropriado quando a operação subsequente for não-tributada ou isenta – inciso I do art. 60 do RICMS/DF – e de estorno proporcional quando ela for beneficiada pela redução da base de cálculo, salvo as exceções legais – inciso V do art. 60 do RICMS/DF:

Art. 60. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço recebido ou o bem ou mercadoria entrada no estabelecimento vier a ser:

I - objeto de subseqüente operação ou prestação não-tributada ou isenta, quando esta circunstância for imprevisível na data da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço;

...

V – objeto de operação ou prestação subseqüente beneficiada com redução de base de cálculo, hipótese em que o estorno será proporcional à redução, salvo expressa disposição em contrário da legislação; (grifo nosso)

12. Na situação em tela, a saída subsequente origina débito tributário, motivo pelo qual não se coaduna com a hipótese de estorno integral do crédito.

13. No que concerne ao estorno proporcional, a norma distrital não faz menção à presença de disparidade entre as alíquotas incidentes nas operações de entrada e saída, vinculando a sua obrigatoriedade tão-somente à ocorrência da redução de base de cálculo na saída subsequente das mercadorias. Tal previsão se fundamenta no texto constitucional que, nas alíneas “a” e “b” do inciso II do art. 155, veda a manutenção do crédito tributário em caso de isenção:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

...

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

14. Oportuno destacar que a redução base de cálculo se classifica como isenção parcial, haja vista ser um benefício utilizado para provocar efeito liberatório no pagamento do tributo, implicando, por essa razão, em estorno do crédito apropriado proporcional à redução, a fim de evitar enriquecimento indevido do contribuinte.
    15. Lado outro, quando a operação subsequente é tributada com alíquota inferior à da operação antecedente, por se tratar de aquisição interna seguida de venda interestadual, não obstante tal circunstância possa ocasionar um saldo credor no cotejo entre créditos e débitos do ICMS, a assimetria entre as alíquotas é decorrente da localização do destinatário, não podendo ser compreendida na forma de isenção parcial.

16. Portanto, na espécie, se não verificada a redução de base de cálculo na transferência de mercadorias, não há que se falar em estorno proporcional dos créditos tributários, mesmo que haja alíquota de saída inferior à alíquota de entrada. Por sua vez, no advento da redução da base de cálculo, o crédito de ICMS deve se limitar ao montante proporcional à redução, cabendo ao contribuinte estornar o excesso, ressalvada previsão legal diversa. Isso culminará, a depender da situação fática, em valor remanescente a ser recolhido de ICMS ou em crédito excedente.

17. Sobre a sistemática de substituição tributária, os contribuintes atacadistas ou distribuidores, estabelecidos no Distrito Federal, consoante o caput do art. 3º do Decreto nº 34.063/2012, poderão se enquadrar como substitutos tributários em relação às operações subsequentes com os produtos elencados no Caderno I do Anexo IV ao RICMS/DF:

Art. 3º A Secretaria de Estado de Fazenda poderá atribuir a condição de substituto tributário a atacadistas e/ou distribuidores estabelecidos no Distrito Federal, em operações com os produtos relacionados no Caderno I do Anexo IV do Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997, com a obrigação de reter, apurar e pagar o respectivo imposto devido por substituição tributária, desde que apresentem pedido de enquadramento e atendam ao seguinte:

18. Uma vez autorizada a condição de substituto tributário por Ato Declaratório da Secretaria de Estado de Fazenda, estão abrangidas as operações internas, interestaduais e de importação, com fulcro no art. 5º do Decreto nº 34.063/2012:

Art. 5º A atribuição de responsabilidade por substituição de que trata o art. 3º deve abranger as operações internas, interestaduais e de importação, quando for o caso, sendo vedada a atribuição para apenas uma delas.

19. Observados os requisitos insculpidos nos incisos do art. 4º da referida norma, os contribuintes, atuando como substitutos tributários, estão aptos a efetuar operações interestaduais para qualquer pessoa jurídica, como indica o § 1º do art. 4º:

Art. 4º O contribuinte enquadrado na condição de substituto tributário deve observar as seguintes condições:

...

§ 1° Os contribuintes enquadrados como substitutos tributários, nos termos deste Decreto, poderão realizar operações interestaduais destinadas a quaisquer pessoas inscritas no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica - CNPJ. (NR)

20. Importa salientar, todavia, que o § 1º do art. 4º não se aplica às operações interestaduais destinadas às filias não varejistas do substituto tributário, em atenção à vedação expressa inserta no inciso II da Cláusula nona do Convênio ICMS nº 142/18 que parametriza as regras gerais de substituição tributária:

Cláusula nona Salvo disposição em contrário, o regime de substituição tributária não se aplica:

II - às transferências interestaduais promovidas entre estabelecimentos do remetente, exceto quando o destinatário for estabelecimento varejista; (grifo nosso)

21. Não se pode perder de vista que o Decreto nº 34.063/2012, ao estipular critérios para atribuir aos atacadistas ou varejistas a posição de substituto tributário, atesta o dever de observância das disposições contidas nos Convênios celebrados no âmbito da CONFAZ: Art. 1º O instituto da substituição tributária no Distrito Federal, além das disposições contidas no Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997, em Convênios e em Protocolos celebrados no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ, obedecerá às condições e normas estabelecidas neste Decreto. (grifo nosso)

22. Nesse sentido, dado que o Distrito Federal é signatário do Convênio ICMS nº 142/2018, o atacadista ou o distribuidor, uma vez designado como substituto tributário de ICMS, não se reveste dessa condição ao praticar operações interestaduais dirigidas a estabelecimento filial que não seja varejista.

23. Finalmente, assinala-se que a adoção do regime de substituição tributária, quando o responsável pela retenção estiver localizado fora do Distrito Federal, dependerá de acordo específico firmado entre as Unidades Federadas envolvidas, em virtude do § 6º do art. 13 do RICMS/DF afinado com a Cláusula segunda do Convênio ICMS nº 142/18 e o art. 9º da Lei Kandir:

Art. 13. Fica atribuída a responsabilidade, na condição de substituto tributário, ainda que situado em outra unidade federada, a (Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, art. 24):

...

§ 6º A adoção do regime de substituição tributária a que se refere este artigo, nos casos em que o responsável pela retenção esteja localizado em outra unidade federada, dependerá de acordo específico celebrado pelo Distrito Federal, devidamente representado pelo Secretário de Fazenda e Planejamento, com a unidade federada envolvida. (grifo nosso)

III – Conclusão

24. Em resposta às indagações apresentadas, informa-se que:

1) as operações interestaduais em que a alíquota de saída é inferior à de entrada, por si só, não atraem o estorno do crédito tributário. Este será devido caso a operação de saída ocorra com redução da base de cálculo, hipótese em que estorno será proporção à redução, em obediência ao inciso V do art. 60 do RICMS/DF;

2) o atacadista ou distribuidor, na condição de substituto tributário, pode realizar operações interestaduais a estabelecimento filial, contribuinte do imposto, se este for varejista, caso haja acordo específico celebrado entre o Distrito Federal e a Unidade Federativa da destinatária. Contudo, em se tratando de filial atacadista, o regime de substituição tributária não se aplica, pela inteligência do inciso II da Cláusula nona do Convênio ICMS nº 142/2018.

A presente Consulta é eficaz, nos termos do disposto art. 80 do Decreto n.º 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal – RPAF), aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do PAF.

À consideração superior;

Brasília/DF, 28 de abril de 2023

LUÍSA MATTA MACHADO FERNANDES SOUZA

Auditora Fiscal da Receita do DF Matr. 280.401-8

De acordo.

Encaminhamos à análise desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 28 de abril de 2023 ZENÓBIO FARIAS BRAGA SOBRINHO

Gerência de Esclarecimento de Normas Gerente Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea “d” do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC n.º 129, de 30 de junho de 2022 (Diário Oficial do Distrito Federal n.º 124, de 5 de julho de 2022, página 4).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.
Saliente-se que, independentemente de comunicação formal ao Consulente e aos demais sujeitos passivos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderão ser modificados a qualquer tempo, em decorrência de alteração na legislação superveniente.
Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o art. 78, II, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.
Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565, de 25 de junho de 2014.

Brasília/DF, 2 de maio de 2023 DAVLINE BRAVIN SILVA

Coordenação de Tributação Coordenadora