EXPOSIÇÃO:

A Consulente, que apura o ICMS pelo regime de débito e crédito, tem como atividade econômica principal informada no cadastro estadual o cultivo de eucalipto (CNAE 0210-1/01).

Informa que possui dentre as atividades sociais, a atividade de florestamento e reflorestamento com plantio de eucalipto, a produção e comercialização de carvão vegetal oriundo destas florestas.

Explica que para o desempenho de suas atividades, utiliza diversos veículos de tração mecânica, tais como tratores, caminhões e ônibus, próprios, locados ou mesmo por prestadores de serviços terceirizados, bem como motosserras próprias os quais consomem uma grande quantidade de combustível (óleo diesel - veículos e gasolina motosserra), que são consumidos em 3 (três) fases do longo ciclo, entre o plantio e a produção do carvão, nas mais diversas atividades produtivas.

Descreve as atividades principais executadas em cada uma dessas três fases.

Fase 1 (plantio) - correção do solo (calagem), preparação do solo (subsolagem, coveamento), adubação de base, adubação de cobertura após o 75º dia do plantio, irrigação se período de seca, transporte de pessoal para áreas de plantio das mudas.

Fase 2 (Manutenção) - adubação de manutenção entre 18 e 24 meses após plantio, coroamento com uso de herbicidas, aplicação de fungicidas, controle de plantas daninhas, aceiros para prevenção incêndios, transporte de pessoal para áreas de manutenção.

Fase 3 (Corte e Transporte da Madeira) - corte eucalipto com uso motosserra ou Feller e Garra Traçadeira, transporte da madeira até UPC - Unidade Produtiva de Carvão, transporte pessoal para área de corte.

Diz que, bimestralmente, para suprir a demanda de combustível consumidos nas atividades exercidas nas 3 (três) fases, adquire em média 10.000 litros de óleo diesel de empresa com CNAE 4681802- Comercio Atacadista de Combustíveis Realizado por Revendedor Retalhista TRR localizada em Betim-MG, cuja nota fiscal (NF) não consta o ICMS destacado nos campos próprios, constando apenas nas informações complementares que o ICMS foi retido anteriormente por substituição tributária pela refinaria.

Acrescenta que, além do óleo diesel adquirido bimestralmente, também, adquire, semanalmente, gasolina em posto de combustível localizado na cidade de Várzea da Palma acobertada por NF-e, utilizando tal mercadoria em motosserras para corte de madeira. 

Com dúvida sobre a interpretação da legislação tributária, formula a presente consulta.

CONSULTA:

1 - O combustível adquirido para utilização nas atividades elencadas nas 3 (três) fases (plantio, manutenção, corte e transporte da madeira) quando consumidos por tratores, pá carregadeira, caminhões, ônibus próprios e locados, dão direito ao creditamento do ICMS?

2 - Caso possa se creditar do ICMS, em qual momento se daria tal creditamento? No momento da entrada da NFe , nesse caso lançando o valor do ICMS a recuperar nos campos próprio do livro registro de entradas, mesmo a nota fiscal de compra não possuindo o valor de ICMS destacado nos campos próprios, por se tratar de mercadoria substituição tributária,  ou apenas quando do consumo do óleo diesel e gasolina? Nesse caso lançando o valor do crédito apurado no livro de apuração do ICMS, na coluna outros créditos fazendo referência a NF de compra do combustível?

 3 - Caso o creditamento possa ocorrer na entrada da NFe, existe a obrigatoriedade de emissão de laudo técnico de consumo de diesel por empresa especializada definindo o percentual a ser utilizado pela empresa, para creditamento, considerando a relação percentual dos veículos e máquinas que utilizam o combustível e participam efetivamente da linha central de produção?

 4 - Caso o creditamento possa ocorrer quando do consumo efetivo do diesel e gasolina, gastos na execução das atividades das fases 1 a 3, a empresa poderia utilizar-se da requisição de consumo e planilha de controle de consumo de combustível por atividade como respaldo para apresentação ao fisco, para evidenciar o efetivo valor creditado de ICMS?

RESPOSTA:

Em preliminar cumpre esclarecer que, apesar de ter sido mencionado nos questionamentos a utilização de livros fiscais, existe obrigação para entrega da Escrituração Fiscal Digital - EFD aplicável a todos contribuintes do ICMS não optantes pelo Simples Nacional desde 01/01/2014, nos termos do art. 46 do Anexo VII do RICMS/2002 c/c a Portaria SAIF 16/2013.

Importa ressaltar que a legislação tributária admite o crédito relativo à matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, adquiridos ou recebidos no período, para emprego diretamente no processo de produção, extração, industrialização, geração ou comunicação, nos termos do disposto no inciso V do art. 66 do RICMS/2002, observado ainda o estatuído na Instrução Normativa SLT nº 01/1986.

De acordo com o disposto no art. 4º da Instrução Normativa SUTRI nº 04/2013, para efeito do direito ao crédito de ICMS relativo a insumos empregados nas atividades de agricultura, pecuária, produção florestal, pesca, aquicultura e na extração mineral e nas atividades a elas complementares não caracterizadas como industriais, deverão ser adotados os mesmos critérios dispostos na Instrução Normativa SLT nº 1, de 20/02/1986, salvo disposição especial da legislação tributária.

Acrescente-se que, a teor do § 8º do art. 66 do RICMS/2002, o contribuinte que receber mercadoria com o imposto retido por substituição tributária e não a destinar à comercialização, poderá apropriar-se, sob a forma de crédito, do valor do imposto que incidiu nas operações com essa mercadoria, observadas as disposições contidas nos arts. 66 a 74-A desse mesmo regulamento.  

Conforme orientação contida na resposta ao questionamento nº 45 da Orientação DOLT/SUTRI Nº 001/2007, o estabelecimento que receber mercadoria com o imposto retido por substituição tributária, exceto aquela que se destinar à comercialização, poderá apropriar, sob a forma de crédito, o valor do imposto corretamente: destacado na nota fiscal, relativo à operação própria e ao retido por substituição tributária, na hipótese de recebimento da mercadoria diretamente do contribuinte que tenha efetuado a retenção; ou  indicado na nota fiscal, a título de informação ao destinatário, na hipótese de recebimento da mercadoria dos demais contribuintes.

Feitos esses esclarecimentos, passa-se às respostas dos questionamentos formulados.

1 - A princípio o enquadramento das mercadorias como matéria-prima, embalagem, produto intermediário ou partes e peças suscetíveis à apropriação de crédito na entrada em estabelecimento do contribuinte é possível somente após avaliação do processo do cultivo no próprio local onde estão inseridas.

Conforme o caso em questão, a Consulente poderá aproveitar o imposto corretamente informado em documento fiscal relativo à aquisição de combustíveis desde compreendidos no conceito de produtos intermediários conforme previsto no inciso V do art. 66 do RICMS/2002 c/c a Instrução Normativa SLT nº 01/1986.

Em relação ao produto intermediário, entende-se como sendo aquele que integra o produto final na condição de indispensável à sua composição, conforme dispõe a alínea “b” do inciso V do art. 66 citado.

Por extensão, compreende-se também como produto intermediário o que, embora não se integrando ao novo produto, é consumido, imediata e integralmente, no curso do processo produtivo, observada a Instrução Normativa SLT nº 01/1986.

A definição de consumo imediato e integral, contida na Instrução Normativa SLT nº 01/1986, alterada pela Instrução Normativa SUTRI nº 01, de 04/01/2017, esclarece o conceito de produto intermediário para sua perfeita identificação. Nos termos desse diploma normativo:

I - Por consumo imediato entende-se o consumo direto, de produto individualizado, no processo de industrialização; assim, considera-se consumido diretamente no processo de industrialização o produto individualizado, quando sua participação se der num ponto qualquer da linha de produção, mas nunca marginalmente ou em linhas independentes, e na qual o produto tiver o caráter de indiscutível essencialidade na obtenção do novo produto.

II - Por consumo integral entende-se o exaurimento de um produto individualizado na finalidade que lhe é própria, sem implicar, necessariamente, o seu desaparecimento físico total; neste passo, considera-se consumido integralmente no processo de industrialização o produto individualizado que, desde o início de sua utilização na linha de industrialização, vai-se consumindo, contínua, gradativa e progressivamente, até resultar acabado, esgotado, inutilizado, por força do cumprimento de sua finalidade específica no processo industrial, sem comportar recuperação ou restauração de seu todo ou de seus elementos.

Dessa forma, considerada as três fases da produção indicada na exposição, a Consulente somente poderá aproveitar o crédito relativo ao combustível efetivamente empregados como força motriz nas máquinas/equipamentos próprios ou locados, desde que utilizados na sua atividade principal de cultivo de eucalipto, como é o caso daqueles utilizados nas atividades de plantio, manutenção e corte.

Conforme disposto no art. 101 do RICMS/2002, para caracterização da atividade do estabelecimento, ainda que se pratiquem atividades diversas (comerciais, industriais e prestação de serviço), será tomada como base a principal delas, assim entendida aquela que seja a mais representativa do contribuinte, segundo o Roteiro da Codificação estabelecido pela Comissão Nacional de Classificação (CONCLA), regido pelas disposições contidas no Decreto Federal nº 3.500, de 9 de junho de 2000.

Assim a Consulente não poderá se apropriar, sob a forma de crédito, do valor do ICMS relativo à aquisição de combustíveis a serem consumidos em veículos (caminhões e ônibus) utilizados para o transporte da madeira ou de pessoal, uma vez que tais combustíveis não são empregados como produtos intermediários, mas sim consumidos como uso e consumo em transporte próprio.

Vale ressaltar que o combustível classificado como de uso e consumo terá o crédito do ICMS somente a partir de 1º de janeiro de 2033, nos termos do inciso X do art. 66 do RICMS/2002 c/c inciso I do art. 33 da Lei Complementar nº 87/1996.

Caso remanesçam dúvidas quanto ao enquadramento de determinado produto como matéria-prima, embalagem, produto intermediário ou partes e peças suscetíveis à apropriação de crédito, a Consulente poderá solicitar orientação junto à Delegacia Fiscal de sua circunscrição, repartição competente para a análise, no caso concreto, da possibilidade de creditamento do imposto destacado na aquisição.

2 - O valor do crédito do imposto a ser abatido será escriturado no mesmo período de apuração em que ocorrer a aquisição ou o recebimento da mercadoria, mediante escrituração do seu valor nos registros próprios da Escrituração Fiscal Digital - EFD, inclusive, se for o caso, àquele correspondente ao ICMS/ST, nos termos do art. 67 e §8º do art. 66, ambos do RICMS/2002.

Para tal a Consulente deverá observar o cumprimento das obrigações referentes à Escrituração Fiscal Digital (EFD) e ao preenchimento da Declaração de Apuração e Informação do ICMS (DAPI), devendo observar Guia Prático EFD ICMS IPI - v 3.0.3, disponível em http://sped.rfb.gov.br/pasta/show/1573 e o Manual de Orientação e Instruções de Preenchimento e de Transmissão da Declaração de Apuração e Informação do ICMS, Modelo 1 - DAPI 1, aprovado pela Portaria SRE nº 117/2013 disponível em http://www.fazenda.mg.gov.br/empresas/legislacao_tributaria/portarias/2013/port_subse c117_2013.html#p117_it2 .

O preenchimento da DAPI referente ao crédito do ICMS/ST com base no § 8º do art. 66 do RICMS/2002 ocorrerá, também, com observância do Manual aprovado pela Portaria SRE nº 117/2013, atentando-se para o lançamento no campo 71 da DAPI.

Importa acrescentar que o crédito do imposto, poderá ser apropriado em momento posterior, caso esteja corretamente informado em documento fiscal e não tenha sido aproveitado na época própria, observado o disposto nos §2º e 3º do art. 67 do RICMS/2002.

3 - Para aproveitamento de crédito decorrente de combustível utilizado como produto intermediário caberá a Consulente determinar a quantidade e o valor do combustível utilizado diretamente na respectiva linha principal de produção, podendo, para tanto, utilizar-se da medição do óleo diesel gasto na execução daquelas ações, incluídas no seu processo principal, ou de quaisquer outros meios técnicos idôneos, que deverão ser submetidos à apreciação da fiscalização. Neste sentido vide Consulta de Contribuintes nº 152/2005.

O crédito de ICMS aproveitado indevidamente, nas hipóteses de combustível empregado como uso e consumo deverá ser estornado, nos termos do § 1º, art. 71, Parte Geral do RICMS/02.

4 - Prejudicada.

Quanto aos procedimentos efetuados em desacordo com o exposto, a Consulente poderá, mediante denúncia espontânea, procurar a repartição fazendária de sua circunscrição para comunicar falha, sanar irregularidade ou recolher tributo não pago na época própria, observado o disposto no Capítulo XV do Regulamento do Processo e dos Procedimentos Tributários Administrativos (RPTA), estabelecido pelo Decreto nº 44.747/2008.

Por fim, se da solução dada à presente consulta resultar imposto a pagar, este poderá ser recolhido sem a incidência de penalidades, observando-se o prazo de 15 (quinze) dias contados da data em que a Consulente tiver ciência da resposta, desde que o prazo normal para seu pagamento tenha vencido posteriormente ao protocolo desta Consulta, observado o disposto no art. 42 do RPTA.

DOT/DOLT/SUTRI/SEF, 22 de dezembro de 2020.

De acordo.

Ricardo Luiz Oliveira de Souza
Diretor de Orientação e Legislação Tributária

De acordo.

Marcelo Hipólito Rodrigues
Superintendente de Tributação