Senhor Superintendente,

Cuida o presente parecer de dirimir dúvidas freqüentes apresentadas por contribuintes substitutos e responsáveis relativamente ao regime de substituição tributária.

Preliminarmente, cumpre esclarecer que o regime de substituição tributária está previsto no § 7º, do artigo 150, da Constituição Federal e no artigo 6º, da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, o qual determina, in verbis:

"Art. 6º Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário a qualquer título a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que o contribuinte assumirá a condição de substituto tributário.".

No Estado do Rio de Janeiro, a Lei nº 846, de 30 de maio de 1985, relaciona em seu anexo as mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária e a Lei nº 2657, de 26 de dezembro de 1996, no Capítulo V, dispõe sobre contribuinte substituto, base de cálculo de retenção, margem de valor agregado e responsabilidade solidária em relação ao adquirente de mercadoria sujeita à substituição tributária.

O Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 27427, de 17 de novembro de 2000 (RICMS/00), trata da matéria nos Livros II, "Da substituição tributária" e IV, "Do regime de substituição tributária aplicável às operações com combustível e lubrificante".

Em 26 de junho de 2002, foi editado o Decreto nº 31424, que introduziu alterações no Livro II, do RICMS/00, entre elas a inclusão de mercadorias no Anexo II, que trata das mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária apenas nas operações internas. Essas mercadorias, embora listadas no anexo da Lei nº 846/85 e, portanto, sujeitas à substituição tributária, haviam sido temporariamente suspensas desse regime de tributação, conforme artigo 4º, da Resolução SEF nº 1210, de 22 de junho de 1985.

Uma das dúvidas mais freqüentes dos contribuintes trazidas ao conhecimento desta Superintendência diz respeito às mercadorias acrescentadas ao Anexo II, do Livro II, do RICMS/00, pelo decreto acima citado.

Passamos, pois, a comentar sobre a inclusão ou não de mercadorias no Anexo II, do Livro II, do RICMS/00:

1 - "Água, adicionada de açúcar ou de outros edulcorantes ou aromatizada - posição 22.02 da NBM/SH": estão incluídas nesse item todas as bebidas classificadas nessa posição da NBM/SH, com exceção dos refrigerantes relacionados no Protocolo ICMS 11/91, os quais estão sujeitos à substituição tributária também nas operações interestaduais, devendo ser obedecida a legislação específica. A posição 22.02 da NBM/SH engloba as bebidas não alcoólicas, entre elas as águas minerais adicionadas de açúcar ou de outros edulcorantes ou aromatizadas, os refrescos ou refrigerantes, cola, laranjadas ou limonadas, constituídas por água potável comum, com ou sem açúcar ou outros edulcorantes, aromatizadas com sucos, essências de frutos ou com extratos compostos ou adicionados de ácido tartárico e de ácido cítrico. Também estão incluídos na posição 22.02 da NBM/SH, néctares de frutas tornados próprios para consumo por adição de água, açúcar ou outros edulcorantes e filtração e outros produtos alimentícios líquidos, suscetíveis de consumo direto como bebidas, tais como aquelas à base de leite e de cacau, em especial as achocolotadas prontas para beber e as bebidas à base de leite de soja. Os sucos naturais industrializados, não diluídos e não adicionados de açúcar ou edulcorantes não se incluem nesse item;

2 - "Água sanitária, detergente, produtos de limpeza e conservação doméstica": esse item abrange todos os produtos químicos destinados à limpeza e conservação, tais como os sabões e os detergentes, em pó ou líquido, para roupas ou para louças, os desinfetantes, os alvejantes, os amaciantes, os saponáceos etc. Contudo, os utensílios utilizados na limpeza e conservação doméstica, como esponjas, vassouras, baldes, rodos, não estão incluídos no item em questão;

3 - "Álcool para uso doméstico e farmacêutico - posição 22.07 da NBM/SH": nesse item está incluído somente o álcool etílico, comumente conhecido como "álcool", impróprio para consumo humano e utilizado em limpeza e desinfecção. Exclui-se desse item o combustível sólido à base de álcool;

4 - "Alimento ou preparações alimentícias - posições 21.01 e 21.06 da NBM/SH": nesse item estão incluídas todas as mercadorias classificadas nas posições 21.01 e 21.06 da NBM/SH. A posição 21.01 compreende extratos, essências e concentrados de café, chá ou de mate e preparações à base desses produtos ou à base de café, chá ou mate e também chicória torrada e outros sucedâneos torrados do café e respectivos extratos, essências e concentrados. Os exemplos mais comuns das mercadorias incluídas nesse item são o café, chá e mate instantâneos, mesmo adicionados de açúcar, leite, gorduras vegetais ou outras substâncias. Também estão incluídos os produtos torrados destinados a substituir ou imitar o café (café de cevada, café de malte, café de bolota etc.). No entanto, o café torrado e moído (mesmo descafeinado), o chá (preto ou verde) e o mate em folhas ou saquinhos, assim como as plantas para infusões como: boldo, erva-cidreira, camomila, hortelã, não estão incluídos nesse item. Na posição 21.06 estão incluídos os concentrados de proteínas e substâncias protéicas texturizadas, especialmente, os pós para preparar pudins, cremes, sorvetes, sobremesas, geléias e semelhantes; as preparações alimentícias que consistam em mel natural enriquecido com geléia real; os hidrolisatos de proteínas; os concentrados de proteínas; os bombons e pastilhas especiais para diabéticos; as preparações compostas para refrescos, refrigerantes e outras bebidas; os produtos constituídos por misturas de plantas, sementes ou frutas de espécies diferentes, normalmente utilizadas em infusões etc. Assim, os denominados "chás" mistos de frutas e plantas ou de mais de uma espécie de plantas, classificados na posição 21.06 da NBM/SH estão sujeitos à substituição tributária;

5 - "Azulejo, louça sanitária e de cozinha": estão incluídos nesse item apenas os azulejos utilizados como revestimento de paredes. Outros revestimentos cerâmicos, ladrilhos hidráulicos, pastilhas etc. não estão sujeitos ao regime de substituição tributária. As louças sanitárias são aquelas utilizadas em banheiros, cozinhas e áreas de serviço;

6 - "Bala, bombom, caramelo, pastilha, drope, chocolate, goma de mascar e guloseimas semelhantes, ovo de páscoa - posições 17.04 e 18.06 da NBM/SH": a citação das posições da NBM/SH nesse item não significa que todas os produtos nelas classificados estejam submetidos ao regime de substituição tributária. Ao contrário, estão sujeitos ao regime de tributação somente: bala, bombom, caramelo, pastilha, drope, chocolate, goma de mascar, ovo de páscoa e guloseimas semelhantes, quando classificados nessas posições, a não ser que especificados em outro item dos Anexos I ou II, do Livro II, do RICMS/00. É importante lembrar que os achocolatados em pó, embora classificados na posição da 18.06 da NBM/SH, não estão incluídos no regime de substituição tributária por não se enquadrarem na definição do item, isto é guloseimas prontas para degustação;

7 - "Bebida alcoólica - posição 22.04 a 22.08 da NBM/SH": todas as bebidas alcoólicas dessas posições estão incluídas no regime de substituição tributária;

8 - "Fechadura, cadeado, chave pronta ou semipronta - posição 83.01 da NBM/SH": estão incluídos nesse item as fechaduras de qualquer tipo, bem como os ferrolhos de segurança; os cadeados, incluídos os fechos de segurança com chave; os fechos e armações com fecho que tenham fechadura e as chaves para esses artigos, acabadas ou não. Cumpre acrescentar que esse item abrange dispositivos de fecho cujo mecanismo seja acionado por meio de chave ou por meio de uma combinação de números ou letras (denominados "segredos") e também as fechaduras de acionamento e bloqueio elétrico, que podem funcionar, por exemplo, com a introdução de um cartão magnético, pela composição de um código sobre um teclado eletrônico ou por um sinal de rádio ;

9 - "Ferro para construção civil": todo ferro utilizado nas armações de estrutura de concreto armado, inclusive o utilizado para fazer colunas, vigas, radiês, estribos e outros, e suas amarrações, está sujeito ao regime de substituição tributária;

10 - "Fio elétrico, fita isolante, tomada e interruptor": nesse item incluem-se os fios e cabos elétricos de qualquer diâmetro, inclusive as extensões, as fitas isolantes, as tomadas e interruptores e suas partes, ainda que vendidas isoladamente;

11 - "Fósforo de segurança - posição 3605.00.00 da NBM/SH": entende-se como fósforo de segurança aquele que produz pequena chama por fricção em superfície preparada para esse fim;

12 - "Fogos de artifício": esse item inclui somente os fogos de artifício utilizados para fins de divertimento, tais como: bombas, foguetes, tubos de ar, jato luminoso, archotes, fogos de bengala etc., cuja finalidade é proporcionar espetáculos pelos seus efeitos sonoros, luminosos e fumígenos, devido à sua combustão;

13 - "Inseticida doméstico": esse item inclui somente o inseticida vendido em embalagem própria para uso doméstico, excluídos os agrotóxicos utilizados na produção rural. Estão excluídos, também, os inseticidas vendidos em embalagem industrial, utilizados por empresas de desinfecção, imunização, higienização, desratização e congêneres, mencionadas no item 16, da Lista de Serviços a que se refere o artigo 8º, do Decreto-lei nº 406/68;

14 - "Óculos, armação de óculos, lente para óculos e lentes de contato": esse item inclui os óculos utilizados tanto para fins corretivos como estéticos, as armações e lentes para óculos e as lentes de contato;

15 - "Pães industrializados, torradas, bolachas, biscoitos, waffles e wafers - posição 19.05 da NBM/SH": a posição 19.05 da NBM/SH inclui outros produtos que não os citados nesse item da Lei nº 846/85. Estão sujeitos ao regime de substituição tributária apenas os pães industrializados, inclusive os pães de especiarias, as torradas, as bolachas e os biscoitos de qualquer tipo, doces ou salgados, inclusive aqueles obtidos a partir de massa à base de pó de batata ou de farinha de milho adicionada de condimento de queijo, glutamato de sódio e sal, e fritos em óleo vegetal, os waffles e wafers;

16 - "Peças e acessórios para veículos automotores": a listagem apresentada nesse item não tem caráter restritivo, mas explicativo. Todas as peças e acessórios destinados ao uso em veículo automotor estão sujeitas ao regime de substituição tributária. Esclarecemos que os produtos listados, quando destinados a outros usos tais como: rolamentos para máquinas de lavar, molas para relógios, ar condicionado industrial ou doméstico etc. não estão sujeitos à substituição tributária;

17 - "Perfume e água de colônia de qualquer tipo, desodorante, talco, cosmético e produtos de toucador": estão incluídos nesse item os perfumes e águas de colônia ou de lavanda, apresentados sob qualquer forma (líquido ou em bastão); os desodorantes corporais e antiperspirantes; os talcos de qualquer tipo (incluído o não perfumado e para bebês); os produtos de beleza ou maquilagem tais como: batons e outros produtos para lábios, sombras para olhos, máscaras, lápis para sobrancelhas e outros produtos de maquilagem para olhos, preparações para conservação e cuidados da pele (exceto os medicamentos), pó de arroz (mesmo compacto), base para o rosto, outros pós e pinturas para o rosto, leites de beleza ou de toucador, loções tônicas ou loções para o corpo, vaselina própria para o cuidado da pele, cremes de beleza, cremes nutritivos, cremes de proteção para evitar irritações da pele, preparações para o tratamento de acne (não enquadrados como medicamentos), produtos para manicuros e pedicuros, como esmaltes e removedores de esmalte e de cutículas; produtos de toucador, tais como: xampu, preparações para ondulação ou alisamento permanentes dos cabelos, laquês, condicionador, tintura, fixador, descolorante, óleos, cremes, brilhantinas, etc. Também estão sujeitos ao regime de substituição tributária os sais perfumados para banhos, os depilatórios, os preparados bronzeadores e filtros solares, as pastas, feltros e falsos tecidos impregnados, revestidos ou recobertos de perfumes ou de cosméticos, as loções para após barba e os produtos de toucador para animais. Cumpre lembrar que já se encontravam no regime de substituição tributária, desde dezembro de 1985, os produtos farmacêuticos e medicinais de uso humano, tais como homeopático, oficinal (mercúrio cromo, iodo, água oxigenada, elixir paregórico etc.), fitoterápico (derivado de planta), solução parenteral glicosada ou isotônica, soro (antiofídico, anti-rábico, antitetânico etc.), vacina, albumina ou plasma humano, colírio oftalmológico, solução para lentes de contato, produto odontológico, óleo mineral medicinal, adoçante artificial, produto dermatológico medicinal, pastilha, contraste radiológico e laxante, sabão, sabonete, xampu, pasta, loção e talco medicinais, hidratantes, emolientes ou anti-sépticos e, bem assim, os medicamentos e produtos listados na cláusula primeira do Convênio ICMS 76/94, estes últimos tanto nas operações internas quanto nas interestaduais;

18 - "Sabão, sabonete e creme de barbear": estão incluídos nesse item os sabões e os produtos e preparações orgânicos tensoativos utilizados como sabão e os destinados à lavagem da pele na forma de líquido ou creme, classificados na posição 34.01 da NBM/SH; e os cremes e espumas para barbear da posição 3307.10 da NBM/SH;

19 - "Suco concentrado de fruta, líquido, em pó ou em pasta": o suco concentrado de fruta, líquido, em pó ou em pasta, sujeito ao regime de substituição tributária é aquele que, classificado na posição 20.09 da NBM/SH, apresenta-se concentrado (congelado ou não) ou sob a forma de cristais ou em pó. Os sucos de frutas adicionados de água em proporção superior à necessária para dar ao concentrado a composição do suco no seu estado natural, conferem ao produto obtido o caráter de diluições identificáveis com as bebidas das posições 22.02, também sujeitas ao regime de substituição tributária. Não estão sujeitos ao regime de substituição tributária os sucos naturais de frutas, não concentrados nem diluídos, embora industrializados;

20 - "Vidro, espelho e cristal": nesse item incluem-se somente os vidros planos utilizados comumente na construção civil, mesmo os de superfície irregular (martelados, canelados, adiamantados etc.), os vidros de segurança temperados, utilizados em boxes de banheiros e os espelhos;

21 - "Vinagre para uso alimentar - posição 2209.00.00 da NBM/SH": estão incluídos nesse item os vinagres de vinho, de cerveja, de malte, de sidra, de perada, de maçã ou de outros mostos fermentados de frutas, os vinagres de álcool e demais vinagres utilizados na alimentação.

Outra dúvida comum aos contribuintes diz respeito ao pagamento do imposto devido por substituição tributária na hipótese de aquisição de mercadoria sujeita ao regime sem que tenha sido feita a retenção na operação anterior. A Lei nº 2657/96 determina que o contribuinte que receber, de dentro ou de fora do Estado, mercadoria sujeita à substituição tributária, sem que tenha sido feita a retenção total na operação anterior, fica solidariamente responsável pelo recolhimento do imposto que deveria ter sido retido. A Lei nº 3342, de 29 de dezembro de 1999, que estabelece normas relativas ao tratamento diferenciado, simplificado, aplicável às microempresas e empresas de pequeno porte, no inciso I, do artigo 13, obriga o contribuinte enquadrado no Regime Simplificado do ICMS a recolher o imposto a que se acha obrigado em virtude de substituição tributária. Assim, todo o contribuinte que receba mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária sem que tenha sido feita a retenção na operação anterior, está obrigado a reter o imposto na entrada em seu estabelecimento. A legislação estadual trata da matéria nas Resoluções SEF nºs 3014, de 8 de março de 1999, e 6464, de 18 de julho de 2002. Ambas determinam que o pagamento do imposto devido por substituição tributária seja feito mediante DARJ em separado, código de receita 023-0, até o dia 9 (nove) do mês subseqüente ao da entrada da mercadoria no estabelecimento.

Há, também, muitas perguntas sobre ressarcimento de imposto retido, que não deve ser confundido com estorno ou anulação de retenção. O ressarcimento ocorre quando o contribuinte recebe mercadoria com imposto retido e, posteriormente, remete essa mesma mercadoria para outra unidade federada. O procedimento para se efetuar o ressarcimento está previsto no artigo 20, do Livro II, do RICMS/00. O estorno ou anulação da retenção acontece nos casos em que o próprio contribuinte que efetuou a retenção do imposto na entrada da mercadoria em seu estabelecimento, na qualidade de responsável, a remete para outro estado ou para contribuinte que vá utilizá-la em processo industrial. Nessa hipótese, o contribuinte deve anular a retenção anterior, mediante estorno de débito em sua escrita fiscal, na proporção da quantidade saída, conforme estabelece a Resolução SEF nº 6494, de 30 de setembro de 2002.

Cabe acrescentar algumas considerações sobre a base de cálculo de retenção das mercadorias listadas no Anexo II, do Livro II, do RICMS/00, sujeitas ao regime de substituição tributária apenas nas operações internas. O contribuinte que recebe essas mercadorias em operação interestadual e, portanto, sem o imposto retido, deve, em princípio, determinar a base de cálculo de retenção relativamente às operações subseqüentes de acordo com o disposto no inciso II, do artigo 22, da Lei nº 2657/96, isto é: o preço de aquisição, incluídos os valores correspondentes a frete e carreto, seguro, imposto e outros encargos transferíveis ao destinatário, adicionado da parcela resultante da aplicação de percentual de margem de comercialização determinado pela legislação.

No entanto, caso receba essas mercadorias em transferência, a base de cálculo de retenção deve ser determinada da seguinte forma:

1 - o destinatário é distribuidor ou atacadista: a retenção não será feita na entrada da mercadoria no estabelecimento, mas na sua saída, segundo determina o inciso II, do artigo 38, do Livro II, do RICMS/00, sendo o imposto retido calculado tomando como valor inicial o preço de venda da mercadoria praticado pelo atacadista;

2 - o destinatário é varejista: a retenção é feita na entrada, sendo o imposto retido calculado tomando como valor inicial o preço de venda da mercadoria praticado pela indústria.

Na hipótese de remessa dessas mesmas mercadorias a substituído intermediário interdependente, o § 4º, do artigo 22, da Lei nº 2657/96, estabelece que o valor inicial para a determinação da base de cálculo de retenção será o preço praticado por esse último. Dessa forma, o imposto a ser retido na entrada da mercadoria no estabelecimento é calculado tomando como valor inicial:

1 - o preço de venda da mercadoria praticado pelo atacadista, caso o destinatário seja distribuidor ou atacadista;

2 - o preço de venda da mercadoria praticado pela indústria, caso o destinatário seja varejista.

Relativamente à escrituração a ser efetuada pelo contribuinte substituído, responsável pela retenção e recolhimento do imposto na entrada em seu estabelecimento, devem ser atendidas as determinações da Resolução SEF nº 6494, de 30 de setembro de 2002. Lembramos que as microempresas e empresas de pequeno porte enquadradas no Regime Simplificado do ICMS estão dispensadas da escrituração de livros fiscais e da entrega da GIA-ICMS. No entanto, caso seja do seu interesse, poderão escriturar os livros fiscais a fim de melhor controlar os pagamentos do imposto devido por substituição tributária a que estão obrigadas.

À consideração de V.Sª.

C.T., em 09 de outubro de 2002

Luciana Azevedo da Cunha Fülöp

Fiscal de Rendas - Consultor Tributário

Matrícula nº 294.672-1