O Conselho Federal de Contabilidade, no exercício de suas atribuições legais e regimentais,

Considerando que o Conselho Federal de Contabilidade, em conjunto com outras entidades, é membro do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), criado pela Resolução CFC nº 1.055/2005 ;

Considerando que o CPC tem por objetivo estudar, preparar e emitir Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de contabilidade e divulgar informações dessa natureza, visando permitir a emissão de normas uniformes pelas entidades-membro, levando sempre em consideração o processo de convergência às normas internacionais;

Considerando que o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, a partir da IFRIC 12, aprovou a Interpretação Técnica ICPC 08 - Contratos de Concessão,

Resolve:

Art. 1º Aprovar a IT 08 - Contratos de Concessão.

Art. 2º Esta Resolução entra em vigor nos exercícios iniciados a partir de 1º de janeiro de 2010.

Histórico

1. A infraestrutura de serviços públicos - tais como estradas, pontes, túneis, prisões, hospitais, aeroportos, redes de distribuição de água, redes de distribuição de energia e de telecomunicações - historicamente foi construída, operada e mantida pelo setor público e financiada por meio de dotações orçamentárias.

2. Ao longo do tempo os governos introduziram contratos de prestação de serviços para atrair a participação do setor privado no desenvolvimento, financiamento, operação e manutenção dessa infraestrutura. A infraestrutura pode já existir ou ser construída durante a vigência do contrato de serviço. Os contratos dentro do alcance da presente Interpretação geralmente envolvem uma entidade privada (concessionário) que constrói a infraestrutura usada para prestar os serviços públicos ou melhorá-la (por exemplo, aumento da capacidade), além de operá-la e mantê-la durante prazo específico. O concessionário recebe pelos serviços durante a vigência do contrato. O contrato é regido por documento formal que estabelece níveis de desempenho, mecanismos de ajuste de preços e resolução de conflitos por via arbitral. Tal contrato pode ser descrito como "construir-operar-transferir" ou "recuperar-operar-transferir" ou contrato de concessão de serviço público a entidades do setor privado.

3. Uma característica desses contratos de prestação de serviços é sua natureza de serviço público, que fica sob a responsabilidade do concessionário. A política pública aplica-se a serviços a prestar ao público, relacionados à infraestrutura, independentemente da identidade do prestador. O contrato de prestação de serviços obriga expressamente o concessionário a prestar os serviços à população em nome do órgão público. Outras características comuns são:

(a) a parte que concede o contrato de prestação de serviços (concedente) é um órgão público ou uma entidade pública, ou entidade privada para a qual foi delegado o serviço;

(b) o concessionário é responsável ao menos por parte da gestão da infraestrutura e serviços relacionados, não atuando apenas como mero agente, em nome do concedente;

(c) o contrato estabelece o preço inicial a ser cobrado pelo concessionário, regulamentando suas revisões durante a vigência desse contrato de prestação de serviços;

(d) o concessionário fica obrigado a entregar a infraestrutura ao concedente em determinadas condições especificadas no final do contrato, por pequeno ou nenhum valor adicional, independentemente de quem tenha sido o seu financiador.

Alcance

4. Esta Interpretação orienta os concessionários sobre a forma de contabilização de concessões de serviços públicos a entidades privadas.

5. Esta Interpretação é aplicável a concessões de serviços públicos a entidades privadas caso:

(a) o concedente controle ou regulamente quais serviços o concessionário deve prestar com a infraestrutura, a quem os serviços devem ser prestados e o seu preço; e

(b) o concedente controle - por meio de titularidade, usufruto ou de outra forma - qualquer participação residual significativa na infraestrutura no final do prazo da concessão.

6. A infraestrutura utilizada na concessão de serviços públicos a entidades privadas durante toda a sua vida útil (toda a vida do ativo) está dentro do alcance desta Interpretação se atendidas as condições descritas no item 5 (a). Os itens GA1 a GA8 orientam sobre como determinar se e até que ponto as concessões de serviços públicos a entidades privadas estão dentro do alcance desta Interpretação. (Redação dada ao item pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"6. A infraestrutura utilizada na concessão de serviços públicos a entidades privadas durante toda a sua vida útil (toda a vida do ativo) ou durante a fase contratual está dentro do alcance desta Interpretação se atendidas as condições descritas no item 5 (a). Os itens GA1 a GA8 orientam sobre como determinar se e até que ponto as concessões de serviços públicos a entidades privadas estão dentro do alcance desta Interpretação."

7. Esta Interpretação aplica-se:

(a) à infraestrutura construída ou adquirida junto a terceiros pelo concessionário para cumprir o contrato de prestação de serviços; e

(b) à infraestrutura já existente, que o concedente repassa durante o prazo contratual ao concessionário para efeitos do contrato de prestação de serviços.

8. Esta Interpretação não especifica como contabilizar a infraestrutura detida e registrada como ativo imobilizado pelo concessionário antes da celebração do contrato de prestação de serviços. Essa infraestrutura está sujeita às disposições sobre baixa de ativo imobilizado, estabelecidas na NBC T 19.1.

9. Esta Interpretação não trata da contabilização pelos concedentes.

Assuntos tratados

10. Esta Interpretação estabelece os princípios gerais sobre o reconhecimento e a mensuração das obrigações e os respectivos direitos dos contratos de concessão. Os assuntos tratados nesta Interpretação são os seguintes:

(a) tratamento dos direitos do concessionário sobre a infraestrutura;

(b) reconhecimento e mensuração do valor do contrato;

(c) serviços de construção ou de melhoria; (Redação dada à alínea pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"(c) serviços de construção ou melhoria;"

(d) serviços de operação;

(e) custos de empréstimos;

(f) tratamento contábil subsequente de ativo financeiro e de ativo intangível; e

(g) itens fornecidos ao concessionário pelo concedente.

Consenso

Tratamento dos direitos do concessionário sobre a infraestrutura

11. A infraestrutura dentro do alcance desta Interpretação não será registrada como ativo imobilizado do concessionário porque o contrato de concessão não transfere ao concessionário o direito de controlar o uso da infraestrutura de serviços públicos. O concessionário tem acesso para operar a infraestrutura para a prestação dos serviços públicos em nome do concedente, nas condições previstas no contrato. (Redação dada ao item pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"11. A infraestrutura dentro do alcance desta Interpretação não será registrada como ativo imobilizado do concessionário porque o contrato de concessão não transfere ao concessionário o direito de controle (muito menos de propriedade) do uso da infraestrutura de serviços públicos. É prevista apenas a cessão de posse desses bens para realização dos serviços públicos, sendo eles revertidos ao concedente após o encerramento do respectivo contrato. O concessionário tem acesso para operar a infraestrutura para a prestação dos serviços públicos em nome do concedente, nas condições previstas no contrato."

Reconhecimento e mensuração do valor do contrato

12. Nos termos dos contratos de concessão dentro do alcance desta Interpretação, o concessionário atua como prestador de serviço. O concessionário constrói ou melhora a infraestrutura (serviços de construção ou de melhoria) usada para prestar um serviço público e opera e mantém essa infraestrutura (serviços de operação) durante determinado prazo. (Redação dada ao item pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"12. Nos termos dos contratos de concessão dentro do alcance desta Interpretação, o concessionário atua como prestador de serviço. O concessionário constrói ou melhora a infraestrutura (serviços de construção ou melhoria) usada para prestar um serviço público e opera e mantém essa infraestrutura (serviços de operação) durante determinado prazo."

13. O concessionário deve reconhecer e mensurar a receita dos serviços que presta de acordo com a NBC T 19.21 - Contratos de Construção e a NBC T 19.30 - Receitas. Caso o concessionário realize mais de um serviço (p.ex., serviços de construção ou de melhoria e serviços de operação) regidos por um único contrato, a remuneração recebida ou a receber deve ser alocada com base nos valores justos relativos dos serviços prestados caso os valores sejam identificáveis separadamente. A natureza da remuneração determina seu subsequente tratamento contábil. Os itens 23 a 26 a seguir detalham o registro subsequente da remuneração recebida como ativo financeiro e como ativo intangível. (Redação dada ao item pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"13. O concessionário deve registrar e mensurar a receita dos serviços que presta de acordo com a NBC T 19.21 - Contratos de Construção e a NBC T 19.30 - Receitas. Caso o concessionário realize mais de um serviço (p.ex., serviços de construção ou melhoria e serviços de operação) regidos por um único contrato, a remuneração recebida ou a receber deve ser alocada com base nos valores justos relativos dos serviços prestados caso os valores sejam identificáveis separadamente. A natureza da remuneração determina seu subsequente tratamento contábil. Os itens 23 a 26 a seguir detalham o registro subsequente da remuneração recebida como ativo financeiro e como ativo intangível."

Serviços de construção ou de melhoria (Redação dada pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"Serviços de construção ou melhoria"

14. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos a serviços de construção ou de melhoria de acordo com a NBC T 19.21. (Redação dada ao item pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"14. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos a serviços de construção ou melhoria de acordo com a NBC T 19.21."

Valor pago pelo concedente ao concessionário

15. Se o concessionário presta serviços de construção ou de melhoria, a remuneração recebida ou a receber pelo concessionário deve ser registrada pelo seu valor justo. Essa remuneração pode corresponder a direitos sobre: (Redação dada pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"15. Se o concessionário presta serviços de construção ou melhoria, a remuneração recebida ou a receber pelo concessionário deve ser registrada pelo seu valor justo. Essa remuneração pode corresponder a direitos sobre:"

(a) um ativo financeiro; ou

(b) um ativo intangível.

16. O concessionário deve reconhecer um ativo financeiro à medida que tem o direito contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo financeiro do concedente pelos serviços de construção; o concedente tem pouca ou nenhuma opção para evitar o pagamento, normalmente porque o contrato é executável por lei. O concessionário tem o direito incondicional de receber caixa se o concedente garantir em contrato o pagamento (a) de valores preestabelecidos ou determináveis ou (b) insuficiência, se houver, dos valores recebidos dos usuários dos serviços públicos com relação aos valores preestabelecidos ou determináveis, mesmo se o pagamento estiver condicionado à garantia pelo concessionário de que a infraestrutura atende a requisitos específicos de qualidade ou eficiência.

17. O concessionário deve reconhecer um ativo intangível à medida que recebe o direito (autorização) de cobrar os usuários dos serviços públicos. Esse direito não constitui direito incondicional de receber caixa porque os valores são condicionados à utilização do serviço pelo público.

18. Se os serviços de construção do concessionário são pagos parte em ativo financeiro e parte em ativo intangível, é necessário contabilizar cada componente da remuneração do concessionário separadamente. A remuneração recebida ou a receber de ambos os componentes deve ser inicialmente registrada pelo seu valor justo recebido ou a receber.

19. A natureza da remuneração paga pelo concedente ao concessionário deve ser determinada de acordo com os termos do contrato e, quando houver, legislação aplicável.

Serviços de operação

20. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos aos serviços de operação de acordo com a NBC T 19.30.

Obrigações contratuais de recuperação da infraestrutura a um nível específico de operacionalidade

21. O concessionário pode ter obrigações contratuais que devem ser atendidas no âmbito da sua concessão (a) para manter a infraestrutura com um nível específico de operacionalidade ou (b) recuperar a infraestrutura na condição especificada antes de devolvê-la ao concedente no final do contrato de serviço. Tais obrigações contratuais de manutenção ou recuperação da infraestrutura, exceto eventuais melhorias (ver item 14), devem ser registradas e avaliadas de acordo com a NBC T 10.7 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, ou seja, pela melhor estimativa de gastos necessários para liquidar a obrigação presente na data do balanço. E isso tanto no caso de concessão reconhecida como ativo financeiro, como ativo intangível ou como parte de uma forma e parte de outra.

Custos de empréstimos incorridos pelo concessionário

22. De acordo com a NBC T 19.22 - Custos de Empréstimos, os custos de empréstimos atribuíveis ao contrato de concessão devem ser registrados como despesa no período em que são incorridos, a menos que o concessionário tenha o direito contratual de receber um ativo intangível (direito de cobrar os usuários dos serviços públicos). Nesse caso, custos de empréstimos atribuíveis ao contrato de concessão devem ser capitalizados durante a fase de construção, de acordo com aquela Norma.

Ativo financeiro

23. As disposições contábeis aplicáveis a instrumentos financeiros (NBC T 19.32, 19.33 e 19.34) aplicam-se ao ativo financeiro registrado nos termos dos itens 16 e 18.

24. O valor devido, direta ou indiretamente, pelo concedente é contabilizado de acordo com a NBC T 19.32 - Instrumentos Financeiros:

Reconhecimento e Mensuração como:

(a) empréstimo ou recebível;

(b) ativo financeiro disponível para venda; ou

(c) ativo financeiro pelo valor justo por meio do resultado, caso sejam atendidas as condições para tal classificação no reconhecimento inicial. (Redação dada à alínea pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"(c) ativo financeiro pelo valor justo por meio do resultado, caso sejam atendidas as condições para tal classificação."

25. Se o valor devido pelo concedente é contabilizado como empréstimo ou recebível ou ativo financeiro disponível para venda, a NBC T 19.32 exige que a parcela referente aos juros calculados com base no método de taxa efetiva de juros seja reconhecida no resultado.

Ativo intangível

26. A NBC T 19.8 - Ativo Intangível é aplicável ao ativo intangível registrado de acordo com os itens 17 e 18. Os itens 45 a 47 dessa mesma Norma fornecem orientação sobre a mensuração de ativos intangíveis adquiridos em troca de um ativo ou de ativos não monetários ou de uma combinação de ativos monetários e não monetários. (Redação dada ao item pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"26. A NBC T 19.8 - Ativo Intangível é aplicável ao ativo intangível registrado de acordo com os itens 17 e 18. Os itens 44 a 46 dessa mesma Norma fornecem orientação sobre a mensuração de ativos intangíveis adquiridos em troca de um ativo ou de ativos não monetários ou de uma combinação de ativos monetários e não monetários."

Itens fornecidos ao concessionário pelo concedente

27. De acordo com o item 11, a infraestrutura a que o concedente dá acesso ao concessionário para efeitos do contrato de concessão não pode ser registrada como ativo imobilizado do concessionário. O concedente também pode fornecer outros ativos ao concessionário, que pode retê-los ou negociá-los, se assim o desejar. Se esses outros ativos fazem parte da remuneração a pagar pelo concedente pelos serviços, não constituem subvenções governamentais, tal como são definidas na NBC T 19.4 - Subvenção e Assistência Governamentais. Esses outros ativos devem ser registrados como ativos do concessionário, avaliados pelo valor justo no seu reconhecimento inicial. O concessionário deve registrar um passivo relativo a obrigações não cumpridas que ele tenha assumido em troca desses outros ativos.

Apresentação e divulgação

28. Eliminado (Redação dada ao item pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"28. Todos os aspectos de contrato de concessão devem ser considerados para determinar as divulgações e notas adequadas. O concessionário deve divulgar o seguinte ao fim de cada período:
(a) descrição do contrato;
(b) termos significativos do contrato que possam afetar o valor, o prazo e a certeza dos fluxos de caixa futuros (por exemplo, período da concessão, datas de reajustes nos preços e bases sobre as quais o reajuste ou revisão serão determinados);
(c) natureza e extensão (por exemplo, quantidade, prazo ou valor, conforme o caso) de:
(i) direitos de uso de ativos especificados;
(ii) obrigação de prestar serviços ou direitos de receber serviços;
(iii) obrigações para adquirir ou construir itens da infraestrutura da concessão;
(iv) obrigação de entregar ou direito de receber ativos especificados no final do prazo da concessão;
(v) opção de renovação ou de rescisão; e
(vi) outros direitos e obrigações (por exemplo, grandes manutenções periódicas);
(d) mudanças no contrato ocorridas durante o período; e
(e) como o contrato de concessão foi classificado: ativo financeiro e/ou ativo intangível."

29. (Suprimido pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"29. O concessionário deve divulgar o total da receita e lucros ou prejuízos reconhecidos no período decorrentes da prestação de serviços de construção, em troca de ativo financeiro ou ativo intangível."

30. (Suprimido pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"30. As divulgações requeridas de acordo com os itens 28 e 29 desta Interpretação devem ser feitas para cada contrato de concessão individual ou para cada classe de contratos de concessão. Uma classe é o agrupamento de contratos de concessão envolvendo serviços de natureza similar (por exemplo, arrecadação de pedágio, serviços de telecomunicações e tratamento de água)."

Disposições transitórias

29. Sujeitas ao item 30, as alterações nas práticas contábeis devem ser contabilizadas de acordo com a NBC T 19.11 - Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro, ou seja, retroativamente. (Antigo item 31 renumerado e com redação dada pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

Nota:Redação Anterior:
"31. Sujeitas ao item 32, as alterações nas práticas contábeis devem ser contabilizadas de acordo com a NBC T 19.11 - Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro, ou seja, retroativamente."

30. Se, nos termos de qualquer contrato de concessão em particular, for impraticável para o concessionário a aplicação retroativa desta Interpretação no início do período mais antigo apresentado, este deve:

(a) registrar os ativos financeiros e os ativos intangíveis existentes no início do período mais antigo apresentado;

(b) utilizar os valores contábeis anteriores dos ativos financeiros e intangíveis (não importando a sua classificação anterior) como os seus valores contábeis naquela data; e

(c) testar o valor recuperável dos ativos financeiros e intangíveis reconhecidos naquela data, a menos que isso seja impraticável, sendo que nesse caso a perda de valor residual deve ser testada no início do período corrente. (Antigo item 32 renumerado pela Resolução CFC nº 1.376, de 08.12.2011, DOU 16.12.2011 )

MARIA CLARA CAVALCANTE BUGARIM

Presidente