EMENTA: BENS DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO – DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS – CONSUMIDOR FINAL CONTRIBUINTE – REDUÇÃO DE BASE DE CALCULO – NÃO APLICABILIDADE DO ART. 8º, II, do RICMS/TO, NAS AQUISIÇÕES – INTERPRETAÇÃO LITERAL DE DISPOSITIVOS QUE CONCEDAM ISENÇÃO (ART. 111, II, DO CTN)

1. O imposto devido nas operações interestaduais destinadas a consumidor final deve ser repartido entre o Estado de origem e o de destino, cabendo a este o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual. 2. O benefício fiscal a que diz respeito o art. 8º, II, do RICMS – TO propicia a contribuintes do imposto sediados no Estado do Tocantins a redução de base de cálculo nas operações de saídas de mercadorias desincorporadas do ativo imobilizado, e não a operações de aquisições desta, como é o caso em testilha.

RELATO:

1. A empresa supra, devidamente qualificada nos autos e estabelecida em Palmas - TO, tem como atividade econômica principal o comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios (CNAE 46-45-1-01).

2. Informa que adquiriu um veículo usado para ativo imobilizado da empresa.

3. Entende que o cálculo do ICMS DIFAL para o Estado do Tocantins é realizado com base na metodologia disposta na cláusula décima segunda do Convênio ICMS n. 142/2018, combinada com o inciso II do Art. 8º, II, do RICMS/TO.

4. Formula, pois, a presente

CONSULTA:

5. O diferencial de alíquota será calculado sobre a base de cálculo reduzida? Em caso positivo poderia ser apresentada a fórmula de cálculo?

INTERPRETAÇÃO:

6. Por expressa disposição constitucional o imposto devido nas operações interestaduais destinadas a consumidor final deve ser repartido entre o Estado de origem e o de destino, cabendo a este o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna no destino e a interestadual:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual;

VIII – a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;

7. O tratamento normativo da matéria se encontra, ainda, nos dispositivos abaixo transcritos da Lei n. 1.287/01:

Art. 3º O imposto incide sobre:

(...)

IX - a entrada, no território deste Estado, de mercadoria ou bem oriundos de outra unidade da federação, destinados a uso, consumo ou ativo permanente. (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

Art. 8º Contribuinte é qualquer pessoa física ou jurídica que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

§1º É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial: (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação.

(..)

V - estando enquadrada no “caput” deste artigo, seja destinatária, em operação interestadual, de mercadoria ou bem destinado a uso, consumo ou ativo imobilizado do estabelecimento; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

Art. 18. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:

(...)

V - tratando-se de operações ou prestações interestaduais destinadas a consumidor final, em relação à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual: (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

a) o do estabelecimento do destinatário, quando o destinatário ou tomador for contribuinte do imposto; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

Art. 20. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento: (...)

XV – da entrada, no estabelecimento do contribuinte, de mercadoria ou bem oriundo de outro Estado, destinado a consumo ou ativo permanente. (...)

XXI - da entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundo de outro Estado, adquirido por contribuinte do imposto, e destinados ao seu uso, consumo ou à integração ao seu ativo imobilizado; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

Art. 22. A base de cálculo do imposto é: (...)

XVI - nas hipóteses dos incisos XIX e XXI do art. 20 desta Lei: (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

a) o valor da operação ou prestação no Estado de origem para o cálculo do imposto devido a esse Estado; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

b) o valor da operação ou prestação no Estado de destino, para o cálculo do imposto devido a esse Estado; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

§8º Utilizar-se-á, para os efeitos do inciso XVI: (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

I - a alíquota prevista para a operação ou prestação interestadual, para estabelecer a base de cálculo da operação ou da prestação no Estado de origem; (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

II - a alíquota prevista para a operação ou prestação interna, para estabelecer a base de cálculo da operação ou prestação no Estado de destino. (Redação dada pela Lei nº 3.943, de 31.05.22). Produzindo efeitos a partir de 90 dias de sua publicação

Art. 27. As alíquotas do imposto são: Vide Lei nº 1.375/2003

II - 20% nas operações e prestações internas. (Redação dada pela Lei nº 4.141, de 22.03.23). Produzindo efeitos a partir de 1º de abril de 2023.

V – equivalentes à diferença entre a alíquota interna utilizada neste Estado e a alíquota interestadual aplicada no Estado de origem, relativamente à:

a) entrada, no estabelecimento de contribuinte do imposto, de mercadoria ou bem oriundo de outro Estado, destinado a uso, consumo final ou à integração ao ativo fixo;

§10. Na hipótese da alínea “d” do inciso V do caput deste artigo, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto é atribuída: (Redação dada pela Lei 3.019 de 30.09.15). Produzindo efeitos a partir de 1º de janeiro de 2016.

I – ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; (Redação dada pela Lei 3.019 de 30.09.15). Produzindo efeitos a partir de 1º de janeiro de 2016.

8. Haja vista que a alíquota interestadual da mercadoria objeto da Consulta, adquirido de contribuinte localizado em Goiânia-GO, é de 12% (doze) por cento e que a alíquota interna neste Estado é de 20% (vinte) por cento, caberá o percentual de 8% (oito) por cento do imposto devido ao Tocantins, pela consulente.

De acordo com a NF-e n. 183.451 (fls. 23), temos:

Valor total do produto: R$ 172.900,00

Base de Cálculo do ICMS (reduzida em 95%): R$ 8.645,00

Valor do ICMS: R$ 1.037,40 – valor devido ao Estado de Goiás

9. Pois bem, questiona a Consulente se o cálculo do ICMS DIFAL para o Estado do Tocantins é realizado sobre a base de cálculo reduzida.

10. De antemão, cumpre ressaltar que o disposto no inciso II do art. 8º do RICMS/TO, com fulcro nos Convênios ICMS, dirige-se ao contribuinte situado neste Estado, em operações de saída por ele promovidas.

Art. 8 Ressalvados os casos expressamente previstos nos arts. 15 e 22 da Lei 1.287/01, que dispõe sobre o Código Tributário Estadual, a base de cálculo do ICMS em relação ao valor da operação ou prestação, nas seguintes hipóteses, é de:

II – 5% nas saídas de veículos adquiridos para comercialização, inclusive, por pessoa física, sob as mesmas condições previstas nas alíneas “a”, “b” e “c” do inciso anterior e desde que tenham mais de seis meses de uso e/ou 10.000Km rodados; (Convênios ICMS 15/81, 33/93 e 151/94)

11. Informo, também, que a Cláusula décima terceira do Convênio ICMS 142/2018 versa sobre recolhimento de ICMS ST, não guardando nenhuma pertinência temática com a exigência do ICMS diferencial de alíquota.

12. Da exegese dos textos normativos referenciados extrai-se que, nas aquisições de bens efetuadas por contribuintes do ICMS do Estado do Tocantins, provenientes de outros entes federados, e destinados ao seu ativo imobilizado, incide o imposto em sua totalidade, que deve ser calculado sobre o valor da operação, aplicando-se o percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, não incidindo a redução de base de cálculo epigrafada para esta operação.

13. Destaque-se que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 635688 (Tema de Repercussão Geral 299), refirmou a tese que a redução da base de cálculo de ICMS equivale à isenção parcial[1].

14. Nessa toada, e à luz do art. 111, II, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional - CTN), não se pode prescindir de interpretar de forma literal as normas concessivas de outorga de isenção[2], sendo defeso adotar de analogia a fim de estender o benefício do art. 8º, II, do RICMS-TO, às aquisições de veículos para incorporação ao ativo imobilizado.

15. Acerca do tema, é assente nos tribunais pátrios que as normas tributárias que versem sobre a concessão de isenção devem ser interpretadas de forma literal, buscando-se a real finalidade destas, nem mais, nem menos.

16. Na orientação do Superior Tribunal de Justiça:

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. CPMF. ART. 8º, III, DA LEI 9.311/96. REGIME DE ALÍQUOTA ZERO. ART. 535 DO CPC. FUNDAMENTAÇÃO DEFICIENTE. SÚMULA 284/STF. ORIENTAÇÃO DA CVM E DISPOSIÇÃO DO ART. 4º DA LEI 8.668/93. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 211/STJ. FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO. BENEFÍCIO FISCAL. INEXISTÊNCIA DE LEI ESPECÍFICA E IMPOSSIBILIDADE DE INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. ART. 150, §6º, DA CF/88. ART. 111, I, DO CTN. (...)

5. A concessão de benefício fiscal é função atribuída pela Constituição Federal ao legislador, que deve editar lei específica, nos termos do art. 150, § 6º; razão que confere suporte ao art. 111 do CTN, dispositivo que proíbe interpretação extensiva em matéria de exoneração fiscal.

(REsp 1.453.824/SP, Rel Min. Og Fernandes, Segunda Turma, DJe 20.8.2015)

17. Para que houvesse a aplicação da redução da base de cálculo, o ordenamento jurídico deveria ser expresso. Cito, como exemplo, o disposto no inciso III do art. 8º do RICMS/TO.

*III – 48,89%, até 31 de dezembro de 2007, nas operações internas e de 73,34% nas operações interestaduais com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais, arrolados no Anexo XVIII, observado o inciso I do art. 19, todos deste Regulamento, e, para a exigência do ICMS devido em razão do diferencial de alíquota, a base de cálculo deve ser reduzida de forma tal que a carga tributária total corresponda à mesma deste inciso para as respectivas operações internas; (Convênios ICMS 52/91,10/04, 124/07, 148/8 e 149/07) (Redação dada pelo Decreto 5.362 de 29.12.15).* prorrogado até 30 de junho de 2017 pelo Convênio ICMS nº 154, de 11.12.2015, ratificado pelo Decreto nº 5.362, de 29.12.15.

18. No caso de aquisição interestadual de veículo usado para incorporação no ativo imobilizado, não há tal previsão.

19. Encerrando a questão, conforme bem ponderado pelo Professor Heleno Taveira Tôrres[3]:

... deve-se concluir que a autoridade administrativa, na aplicação das leis de isenção ou de qualquer outra forma de “eclusão” (redução de base de cálculo, de alíquota zero, anistia etc), deve resguardar a boa-fé do contribuinte na interpretação do alcance material do texto, o que somente é possível numa atitude especificadora da finalidade da norma, sem qualquer dirigismo extensivo das limitações ou restritivos do direito. O respeito da boa-fé objetiva é a melhor evidência de efetividade dos princípios da moralidade (Administração Pública) e da segurança jurídica no Direito Tributário, mediante práticas responsáveis e legítimas na construção de sentidos pela interpretação. (Grifos nossos).

20. Ante o exposto, para cálculo do diferencial de alíquota, referente à aquisição de veículo usado proveniente de outra unidade da Federação (in casu, Goiás), pelo qual houve a concessão de redução de base de cálculo, a consulente não poderá utilizar deste benefício fiscal para o cálculo e recolhimento do diferencial de alíquota devido ao Tocantins.

21. Desta feita, a Consulente deverá recolher a importância de R$ 13.832,00 (treze mil, oitocentos e trinta e dois reais), a título de ICMS Diferencial de Alíquota, conforme cálculo a seguir:

R$ 172.900,00 (valor total produto) x (20% al. Int – 12% al. Inter)=

R$ 172.900,00 x 8% = R$ 13.832,00

22. Cumpre ressaltar que o contribuinte tem o prazo de 20 dias para recolhimento do tributo, contados a partir da ciência da solução da consulta, ou interpor recurso (art. 24 do Anexo Único ao Decreto 3.088/07), o qual, após julgado, também será observada a disposição contida no art. 27, do mesmo ordenamento jurídico:

Art. 27. O consulente é notificado para conhecimento da solução dada e, quando for o caso, intimado a adotar o entendimento da Administração Fazendária e recolher o tributo porventura devido no prazo de 20 dias.

Art. 29. O não-cumprimento da solução definitiva sujeita o consulente às penalidades cabíveis, mediante a lavratura de Auto de Infração.

23. Caso acatada esta solução de Consulta pelos superiores hierárquicos, sugiro o encaminhamento de cópia da mesma à Agência de Atendimento de Palmas - TO, para que seu titular notifique o contribuinte ao recolhimento da importância descrita em linhas volvidas, com o direito da espontaneidade.

À Consideração Superior.

DTRI/DGT/SEFAZ - Palmas/TO, 25 de setembro de 2023.

Rúbio Moreira

AFRE IV – Mat. 695807-9

De acordo.

José Wagner Pio de Santana

Diretor de Tributação

Paulo Augusto Bispo de Miranda

Superintendente da Administração Tributária

[1] Conforme voto do Ministro Cezar Peluso, a redução de base de cálculo “cuida-se de um favor fiscal que, mutilando o aspecto quantitativo da base de cálculo, corresponde à figura da isenção parcial, porque impede a incidência da regra matriz de incidência tributária na sua totalidade. Quer dizer, substancialmente é o caso de isenção”. O entendimento da Corte, portanto, para além da discussão dogmática, estabeleceu que ambos institutos (isenção e redução de base de cálculo) são funcionalmente equivalentes.

[2] Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

II - outorga de isenção;

[3] TÔRRES, Heleno Taveira. Interpretação literal das isenções é garantia de segurança jurídica. Consultor Jurídico [S.l: s.n.], 2020. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2020-mai-20/consultor-tributario-interpretacao- literal-isencoes-garantia-seguranca-juridica#sdfootnote6sym