A consulente, cadastrada com a atividade principal de fabricação de aditivos de uso industrial, informa que atua no ramo de comércio atacadista e varejista de produtos pet, comercializando shampoos, condicionadores e colônias, destinados exclusivamente para cães e gatos e classificados no código 3307.90.00 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, os quais adquire de terceiros ou encomenda a industrialização, sendo responsável pelo recolhimento de eventual ICMS devido por substituição tributária.

Relata que mercadorias classificadas no código 3307.90.00 da NCM estão incluídas nas posições 32, 33 e 34 da tabela do art. 96 do Anexo IX do Regulamento do ICMS, que trata das operações com cosméticos, perfumaria, artigos de higiene pessoal e de toucador, destacando a existência do adjetivo "pessoal" na denominação da Seção II do referido Anexo.

Esclarece, ainda, que a cláusula sétima do Convênio ICMS 142, de 14 de dezembro de 2018, prevê que as mercadorias passíveis de sujeição ao regime de substituição tributária são aquelas identificadas nos seus anexos, devendo ser observada a descrição, a NCM, o CEST e o segmento em que estão inseridas, ou seja, a finalidade para a qual foram desenvolvidas.

Expõe seu entendimento de que produtos exclusivamente de uso animal não estão submetidos à substituição tributária prevista no art. 96 do Anexo IX, uma vez que não se destinam ao uso pessoal.

Por fim, entende que não se aplica a alíquota de 25% nas operações internas com essas mercadorias, nos termos do art. 17 do Regulamento do ICMS, mas sim a alíquota geral de 18%.

Indaga se está correto seu entendimento.

RESPOSTA

De início, transcrevem-se os dispositivos do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 7.871, de 29 de setembro de 2017, vinculados aos questionamentos apresentados:

"Art. 17. As alíquotas internas são, conforme o caso e de acordo com a Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, assim distribuídas (art. 14 da Lei n. 11.580, de 14 de novembro de 1996):

...

III - alíquota de 25% (vinte e cinco por cento) nas operações com:

...

f) perfumes e cosméticos (NCM 33.03, 33.04, 33.05, exceto 3305.10.00, e 33.07, exceto 3307.20);

...

ANEXO IX DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA EM OPERAÇÕES COM MERCADORIAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇO (artigos 1º a 144)

...

SEÇÃO XII

DAS OPERAÇÕES COM COSMÉTICOS, PERFUMARIA, ARTIGOS DE HIGIENE PESSOAL E DE TOUCADOR (artigos 96 a 98)

Art. 96. Ao estabelecimento industrial fabricante, importador ou arrematante de mercadoria importada e apreendida, que promover a saída dos seguintes produtos com suas respectivas classificações na NCM, com destino a revendedores situados no território paranaense, é atribuída a condição de sujeito passivo por substituição, para efeitos de retenção e recolhimento do ICMS relativo às operações subsequentes (Protocolos ICMS 191/2009, 41/2010, 207/2012 e 86/2014; Protocolo ICMS 164/2010; Convênios ICMS 92/2015 e 139/2015; Convênio ICMS 155/2015):

...

§ 3º O disposto nesta Seção se aplica também aos produtos destinados ao uso em animais, cuja descrição e classificação NCM correspondam aos indicados na tabela de que trata o "caput".".

O Setor Consultivo tem reiteradamente se manifestado no sentido de que a sujeição de um produto ao regime da substituição tributária depende da simultânea identidade, no Anexo do IX do Regulamento do ICMS, entre a descrição da mercadoria e a classificação na NCM indicada. Também, deve ser considerado se as mercadorias foram desenvolvidas para uso no segmento econômico em que se encontram arroladas no referido anexo regulamentar, ainda que efetivamente utilizadas de forma diversa.

Relevante salientar, também, que incumbe ao contribuinte, notadamente ao fabricante, a responsabilidade pela classificação fiscal do produto e, em caso de dúvida, caberá esclarecê-la perante à Secretaria da Receita Federal do Brasil, órgão que tem competência específica para se manifestar a respeito dessa matéria.

Quanto ao questionamento apresentado, conforme previsto no § 3º do art. 96, aplica-se a substituição tributária aos produtos destinados ao uso em animais, quando sua descrição e classificação NCM correspondam àqueles indicados na tabela de que trata o "caput" do dispositivo.

A posição 33.07 da NCM abrange os demais produtos de perfumaria ou de toucador preparados ou preparações cosméticas não especificados nem compreendidos noutras posições. De acordo com a Nota 4 do Capítulo 33 da NCM "consideram-se produtos de perfumaria ou de toucador preparados e preparações cosméticas, na acepção da posição 33.07, (...) produtos de toucador preparados, para animais". Também, segundo os esclarecimentos contidos nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH), a subposição 3307.90 da NCM compreende "os produtos de toucador preparados para animais, tais como os xampus para cães e banhos para embelezar a plumagem de pássaros".

Assim, tendo em vista que a posição 32 da tabela do art. 96 do Anexo IX alcança os produtos de perfumaria preparados e a posição 33, da mesma tabela, os outros produtos de toucador preparados, é aplicável a substituição tributária aos shampoos, condicionadores e colônias de uso em animais classificados no código 3307.90.00 da NCM, nos termos do § 3º do art. 96 do mesmo anexo (precedente: Consulta nº 11, de 28 de janeiro de 2016).

Registre-se, que a consulente, na condição de encomendante da industrialização desses produtos, somente é responsável pelo pagamento do imposto devido por substituição tributária, na hipótese de ser o fornecedor da matéria-prima e demais insumos necessários ao processo de industrialização, segundo a sistemática disposta na Subseção I da Seção II do Capítulo I do Anexo VIII do Regulamento do ICMS (precedente: Consulta nº 8, de 12 de fevereiro de 2020).

Por outro lado, na hipótese de os insumos de fabricação serem fornecidos pelo próprio estabelecimento industrial executor da encomenda, mesmo sendo a consulente a única adquirente, de um ou de mais de um dos produtos por ele fabricados (e ainda quando a exclusividade se refira à padronagem, marca ou tipo do produto), contexto que configura interdependência (inciso V do art. 18 do Anexo IX do Regulamento do ICMS), é o industrializador, e não a consulente, quem exerce a condição de substituto tributário, em razão de a regra de exceção disposta no inciso III do art. 12 do referido anexo, que afasta a substituição tributária, não se aplicar às operações com os produtos previstos da Seção XII (cosméticos, perfumaria, artigos de higiene pessoal e de toucador) do mesmo Anexo IX. Nesse caso, para determinação do imposto devido por substituição tributária, o contribuinte substituto deve utilizar percentual de Margem de Valor Agregado (MVA) específico a essa situação, conforme dispõe o § 2º do art. 97 do Anexo IX do Regulamento do ICMS. (Precedentes: Consulta nº 77, de 9 de novembro de 2021, e Consulta nº 14, de 8 de fevereiro de 2022).

No que se refere à alíquota, de acordo com o previsto na alínea "f" do inciso III do art. 17 do Regulamento do ICMS, é aplicável o percentual de 25% às operações internas com as mercadorias da posição 33.07 da NCM, com exceção apenas dos produtos inseridos na subposição 3307.20, cuja alíquota corresponde a 18%, observando-se ainda que as saídas internas, quando destinadas a consumidor final, submetem-se à alíquota de 23%, nos termos do inciso II do § 11, do mesmo art. 17, e ao adicional de 2% previsto no inciso VII do art. 1º do Anexo XII ( Do Adicional do Imposto Destinado ao Fundo Estadual de Combate à Pobreza do Paraná), do Regulamento do ICMS.

Esclarece-se, por fim, que nas saídas internas destinadas a contribuintes com mercadorias classificadas nas posições 33.03, 33.04, 33.05, exceto 3305.10.00, e 33.07, exceto 3307.20, da NCM, fica parcialmente diferido o pagamento do imposto, nos termos do inciso III do art. 28 do Anexo VIII do Regulamento do ICMS, de forma que a carga tributária incidente na operação própria do substituto tributário seja equivalente a 12%.